Trong những năm gần đây, môi trường (MT) đang trở thành vấn đề thời sự có tính chất toàn cầu. Sự thay đổi trong nhận thức về trách nhiệm xã hội của doanh nghiệp (DN)  trước các vấn đề MT đã đặt kế toán tại các DN trước thách thức: làm sao và bằng cách nào có thể kế toán các yếu tố MT? không chỉ thông qua ghi chép và báo cáo các thông tin tài chính, mà còn phải thể hiện được vai trò của kế toán như là một công cụ trợ giúp hữu hiệu cho các nhà quản lý quản trị các vấn đề MT trong phạm vi từng đơn vị kinh tế. Chính vì vậy, sự ra đời của kế toán môi trường (KTMT) như là một tất yếu nhằm đáp ứng các đòi hỏi về thông tin MT trong hoạt động của các đơn vị cả ở góc độ lý luận và thực tiễn. Trong phạm vi bài viết này, tác giả xin được giới thiệu về KTMT ở một số quốc gia và bài học kinh nghiệm cho Việt Nam.
KTMT ở Hoa Kỳ
KTMT ở Hoa Kỳ xuất hiện vào năm 1972, sau Hội nghị thượng đỉnh về MT tại Stockkhom – Thụy Điển vào năm 1972, nhưng chú trọng vào việc hạch toán ở cấp độ cấp quốc gia, tức là KTMT quốc gia (ENA- Environmental National Accouting). KTMT ở cấp độ DN bắt đầu nghiên cứu từ năm 1990, đến năm 1992 ủy ban Bảo vệ môi trường (BVMT) Hoa kỳ (EPA – Environmental Protection Agency) tiến hành dự án về KTMT với nhiệm vụ khuyến kích và thúc đẩy các DN nhận thức đầy đủ các khía cạnh về chi phí môi trường (CPMT), mối quan hệ giữa CPMT, các yếu tố MT trong các quyết định kinh doanh. Khuôn mẫu về KTMT do ủy ban BVMT Hoa Kỳ (EPA) là tài liệu cơ sở  để xây dựng khuôn mẫu về KTMT của Uỷ ban phát triển bền vững của Liên hiệp quốc (UNDSD), của Liên đoàn kế toán quốc tế  (IFAC), của Hiệp hội kế toán viên quản trị Hoa Kỳ (IMA), của các nước Nhật Bản, Hàn Quốc .v.v. Việc áp dụng KTMT trong các DN của Hoa Kỳ có những đặc điểm và có thể rút ra những bài học sau:
– KTMT của Hoa Kỳ ra đời từ áp lực của công chúng và các phong trào BVMT. áp lực này đòi hỏi các DN trong quá trình hoạt động phải quan tâm đến vấn đề về MT, từ đó tác động đến chính sách về MT của Chính phủ Hoa Kỳ. Chính sách này đòi hỏi các DN phải bồi thường thiệt hại khi gây ra sự cố về MT, phải hạn chế chất thải, phải làm sạch chất thải .v.v. và điều này làm gia tăng chi phí, ảnh hưởng đến các khoản nợ tiềm tàng…, từ đó ảnh hưởng đến giá cổ phiếu, đến lợi ích của cổ đông.
– KTMT được xây dựng trên cơ sở của hệ thống pháp luật hoàn chỉnh và đồng bộ, mà trước hết dưa vào các luật như: Luật Chính sách về MT quốc gia, Luật Làm sạch MT, Luật Làm sạch nước, Luật về các loài nguy hiểm, Luật Sarbanes – Oxley (Luật này ảnh hưởng đến việc ghi nhận và báo cáo thông tin về MT trong báo cáo tài chính của DN)…
– Theo kinh nghiệm của các công ty Hoa Kỳ việc áp dụng những biện pháp BVMT và áp dụng KTMT sẽ làm tăng chi phí nói chung và chi phí về MT. Tuy nhiên, cùng với việc gia tăng chi phí DN sẽ thu lợi ích lớn hơn từ những hoạt động BVMT như: Thu nhập tăng lên từ tiết kiệm nước, năng lượng, nguyên liệu sử dụng, giảm chất thải, giảm chi phí xử lý chất thải. Các công ty Hoa Kỳ thải ra MT hóa chất độc hại PCBs, theo quy định của luật pháp, các công ty có thể sử dụng biến đổi PCBs cho tới khi kết thúc thời gian hữu ích là 40 năm. Tuy nhiên, các công ty này đã nghiên cứu kỹ thuật và chi phí cho việc loại bỏ dần chất biến đồi PCBs, với việc áp dụng KTMT thông qua đánh giá các khoản CPMT vô hình, nợ tiềm tàng, nhà quản trị quyết định loại bỏ dần chất biến đồi PCBs để BVMT nhưng vẫn đảm bảo hiệu quả hoạt động. Công ty Raytheon  là công ty điện tử và vũ trụ của Hoa Kỳ khi thực hiên phân tích chu kỳ sống của sản phẩm giúp công ty đưa ra quyết định thay đổi nhà cung cấp, công ty đã hợp đồng với nhà cung cấp giúp khách hàng sử dụng ít hóa chất hơn. Vì vậy, Raytheon đã giảm phế liệu từ 750.000USD/năm xuống còn 62.000USD/năm, giảm thời gian luân chuyển hàng tồn kho từ 3 tháng xuống còn 1 tuần, thời gian đặt mua hàng từ 7 ngày xuống còn 2 ngày …
– Theo kinh nghiệm của các công ty Hoa Kỳ việc áp dụng KTMT chủ yếu tập trung vào vấn đề CPMT phục vụ cho quá trình ra quyết định của nhà quản trị, tập trung vào cung cấp thông tin về MT theo yêu cầu của ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ. Thông tin về MT của các công ty Hoa Kỳ được trình bày trong Báo cáo sáng kiến toàn cầu (GRI).    
KTMT ở Đức
KTMT ở Đức được Cơ quan thống kê Cộng hòa Liên bang Đức bắt đầu thực hiện xuất hiện vào năm 1980, nhưng chú trọng vào việc hạch toán CPMT và dòng năng lượng ở cấp độ cấp quốc gia. Năm 1995, tại Đức nghiên cứu và thực hiện dự án Bảng đầu vào – đầu ra, Bảng này phản ánh dòng vật liệu và năng lượng luân chuyển trong phạm vi hệ thống kinh tế và giữa hệ thống kinh tế với MT tự nhiên trong mối quan hệ với hoạt động của con người. Năm 1996, Bộ MT Cộng hòa Liên bang Đức xuất bản tài liệu hướng dẫn về KTMT chủ yếu tập trung vào phục vụ mục tiêu quản trị trong DN. Việc áp dụng KTMT trong các DN của Đức có những đặc điểm và có thể rút ra những bài học sau:
– KTMT của Đức ra đời từ áp lực của những vấn đề về MT mang tính toàn cầu như: Hiệu ứng nhà kính, suy giảm tầng ô zôn, khan hiếm nguồn nước, năng lượng…, điều này trong tương lai sẽ ảnh hưởng đến sự phát triển bền vững của DN. Chính những vấn đề về MT này đòi hỏi các DN phải tăng chi phí cho những hoạt động BVMT, đòi hỏi Chính phủ phải có những thay đổi chính sách về MT, sự thay đổi này cũng làm gia tăng CPMT của DN. Những đòi hỏi từ thực tiễn đó, làm cho các DN tại Đức tìm đến KTMT như là công cụ kết nối của những vấn đề về MT và kinh tế, giúp DN hoạt động đảm bảo được cả hiệu quả về MT và hiệu quả về kinh tế.
– Cũng giống như tại Hoa Kỳ, KTMT tại Đức được ra đời và xây dựng trên cơ sở của hệ thống pháp luật hoàn chỉnh và đồng bộ, mà trước hết là dựa vào các luật như: Luật về MT quốc gia, Luật Tái chế và rác thải (Luật này quy định DN phải giảm rác thải, phải phân tích Bảng đầu vào – đầu ra trong từng giai đoạn hoạt động và toàn bộ hoạt động trong DN), Luật về các khoản nợ MT, Luật ràng buộc các công ty phải có trách nhiệm với MT trong suốt chu kỳ sống của sản phẩm. v.v.
– Theo kinh nghiệm của các công ty Đức việc áp dụng những biện pháp BVMT và áp dụng KTMT sẽ làm tăng chi phí nói chung và chi phí về MT. Tuy nhiên, việc áp dụng này sẽ giúp cho các DN đưa ra quyết định thay đổi về kỹ thuật, về hệ thống tổ chức quản lý, về chiến lược sản phẩm theo hướng sản phẩm xanh, về sử dụng nguyên liệu thân thiện với MT, v.v. Sự thay đổi này dẫn đến tiết kiệm chi phí nguyên liệu, năng lượng, nước, tiết kiệm chi phí xử lý chất thải, nâng cao năng suất, hiệu quả hoạt động .v.v. Công ty Ciba Specialty Chemicals  là công ty chuyên về hóa chất của Đức khi thực hiện hạch toán dòng vật liệu (MFA), công ty phát hiện ra nguyên nhân của sự mất cân bằng giữa các yếu tố đầu vào và đầu ra của dòng vật liệu là do sự hao hụt, mất mát nguyên liệu trong quá trình hoạt động, đã hợp đồng với nhà cung cấp giúp khách hàng sử dụng ít hóa chất hơn. Trên cơ sở đó, Công ty Ciba Specialty Chemicals đưa ra quyết định thay đổi về kỹ thuật, về hệ thống tổ chức quản lý … vì vậy đã tiết kiệm chi phí 100.000USD/năm, tăng năng suất lên 30%…
– Theo kinh nghiệm của các công ty Đức, việc áp dụng KTMT chủ yếu tập trung vào hạch toán dòng vật liệu,  phân tích Bảng đầu vào – đầu ra, xác định lượng nguyên liệu, năng lượng, nước sử dụng hàng năm, xác định lượng khí thải, nước thải, chất thải rắn hàng năm. KTMT của Đức chú trọng đến việc sử dụng thước đo hiện vật (Kế toán vật chất). Cộng hòa Liên bang Đức là quốc gia dẫn đầu thế giới về mô hình kế toán vật chất, kế toán chi phí theo dòng vật liệu.
KTMT ở Nhật Bản
KTMT ở Nhật Bản được Bộ MT  tiến hành nghiên cứu đầu tiên vào năm 1997. Năm 1998, Viện Kế toán công chứng Nhật Bản nghiên cứu tình hình sử dụng thông tin CPMT để quản trị các vấn đề về MT. Năm 1999 là năm đầu tiên áp dụng KTMT tại Nhật Bản. Cụ thể tháng 3/1999 ủy Ban về MT đưa ra hướng dẫn về đo lường và báo cáo CPMT trong DN. Tháng 7/1999 Hiệp hội quản trị DN Nhật Bản thành lập nhóm nghiên cứu KTMT, thực hiện dự án nghiên cứu trên 12 công ty hàng đầu Nhật Bản như: Toyota, Fuji, Ricoch, Canon, Fujitsu v.v…, nhóm này phát triển những phương pháp, kỹ thuật của KTMT phục vụ cho việc quản lý nội bộ DN. Tháng 9/1999, Bộ Công thương Nhật Bản thành lập ủy ban về KTMT để nghiên cứu phát triển công cụ về KTMT.  Năm 2000, Bộ MT Nhật Bản phát hành hướng dẫn KTMT nhằm khuyến khích các công ty tự nguyện cung cấp thông tin về MT ra bên ngoài thông qua báo cáo MT của DN. Năm 2002, tài liệu hướng dẫn này bổ sung, điều chỉnh và tái bản. Tháng 3/2002, ủy ban về KTMT của Bộ Công thương Nhật Bản sau 3 năm nghiên cứu đã hoàn thành đề án về kế toán quản trị MT và tháng 6/2002 công bố tài liệu hướng dẫn thực hành kế toán quản trị MT. Việc áp dụng KTMT trong các DN của Nhật Bản có những đặc điểm và có thể rút ra những bài học sau:
– KTMT của Nhật Bản ra đời từ áp lực của những khan hiếm, căng thẳng, về tài nguyên và MT ảnh hưởng đến sự phát triển bền vững của Nhật Bản. Nhiệm vụ đặc biệt khẩn cấp đối với Nhật Bản là giải quyết vấn đề rác thải của quá trình sản xuất và tiêu dùng. Hàng năm Nhật Bản thải ra MT khoảng 450 triệu tấn chất thải, các bãi rác đã hết chỗ chứa. áp lực này đòi hỏi các DN và Chính phủ Nhật Bản quan tâm đến vấn đề về MT, quan tâm đến hạch toán MT.
– KTMT được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở của hệ thống pháp luật hoàn chỉnh và đồng bộ, có sự quan tâm đặc biệt của các cơ quan Chính phủ mà cụ thể là Bộ MT và Bộ Công thương. Bộ MT chú trọng đến KTMT ở khía cạnh cung cấp thông tin về MT cho các đối tượng bên ngoài DN . Bộ Công thương chú trọng đến KTMT ở khía cạnh cung cấp thông tin về MT cho các nhà quản lý trong nội bộ DN.
– Theo kinh nghiệm của các công ty Nhật Bản việc áp dụng những biện pháp BVMT và áp dụng KTMT sẽ làm tăng hiệu quả kinh tế của DN và hiệu quả BVMT. Năm 2001, Toyota áp dụng KTMT đã thu lợi hàng tỷ yên mỗi năm do cắt giảm năng lượng sử dụng, giảm thiểu chi phí xử lý chất thải và công nghệ sản xuất được sạch hơn. Canon áp dụng kế toán dòng vật liệu (MFA) ban đầu cho một công đoạn, sau đó cho một sản phẩm và mở rộng thực hiện cho toàn bộ tập đoàn nên đã giảm thiểu rác kính, chất thải .v.v… và nghiên cứu sản xuất vật liệu kính mỏng hơn, chất lượng hơn. Năm 2000, Ricoch thực hiện những biện pháp BVMT và vận dụng KTMT đã tính toán được chi phí cho hoạt động bảo vệ và quản lý MT là 66 triệu USD, nhưng thu lại lợi ích là 79 triệu USD.
– Theo kinh nghiệm của các công ty Nhật Bản việc áp dụng KTMT tập trung vào hạch toán dòng vật liệu, kế toán chi phí và thu nhập về MT, phân tích bảng cân bằng sinh thái ( Eco Balance), phân tích chu kỳ sống sản phẩm, xác định lượng nguyên liệu, năng lượng, nước sử dụng hàng năm, xác định lượng khí thải  nước thải, chất thải rắn hàng năm, kế toán chi phí và thu nhập về MT. KTMT của Nhật Bản chú trọng đến việc sử dụng cả thước đo hiện vật và thước đo giá trị trong quá trình hạch toán. Nhật Bản là quốc gia đi sau trong việc nghiên cứu và áp dụng KTMT, nhưng đã vận dụng được tối đa những kinh nghiệm của các nước khác như Hoa Kỳ, Đức, nên đã áp dụng KTMT rất thành công ở cấp DN, khu vực và quốc gia.   Thông tin về MT của các công ty Nhật Bản được trình bày trong Báo cáo thường niên về MT, xã hội và tài chính.    
KTMT ở Hàn Quốc
KTMT ở Hàn Quốc được Chính phủ và các công ty quan tâm vào giữa những năm 1990. Tháng 1/2000, Bộ MT Hàn Quốc bắt đầu nghiên cứu dự án: Hệ thống KTMT và chỉ tiêu hiệu quả hoạt động MT với sự tài trợ của Ngân hàng thế giới (World Bank). Năm 2001, Viện Kế toán Hàn Quốc công bố báo cáo về: Chuẩn mực kế toán về chi phí và những khoản nợ về MT, để giới thiệu kế toán tài chính về MT. Từ năm 2002, Bộ MT Hàn Quốc đã nghiên cứu dự án về KTMT và đến năm 2004 hoàn thành và công bố tài liệu hướng dẫn KTMT. Từ tháng 10/2002 đến tháng 9/2004, nhóm các công ty hàng đầu của Hàn Quốc: Posco, LG, Samsung, Korean Airline, Asian Airline, SK, Hundai .v.v… được sự tài trợ của Bộ MT đã nghiên cứu, phổ biến và phát triển kế toán quản trị MT trong các công ty thuộc ngành công nghiệp.  Việc áp dụng KTMT trong các DN của Nhật Bản có những đặc điểm và có thể rút ra những bài học sau:
– Khác với Hoa Kỳ và Đức, KTMT ra đời từ áp lực của công chúng. Trong giai đoạn đầu của quá trình phát triển, ý thức về những vấn đề về MT của công chúng tại Hàn Quốc còn ở mức độ sơ khai, vì vậy KTMT của Hàn Quốc ra đời từ áp lực của những vấn đề gặp phải khi tham gia vào thị trường quốc tế có những tiêu chuẩn và yêu cầu khắt khe về MT như: Nhật Bản, Hoa Kỳ, Châu Âu, áp lực từ các thể chế tài chính, đầu tư quốc tế, rào cản thương mại quốc tế liên quan đến MT như: Các tổ chức tài chính và công ty bảo hiểm bắt đầu quan tâm đến rủi ro về MT khi cho vay đầu tư .v.v…. Chính những áp lực này đòi hỏi các DN và Chính phủ Hàn Quốc quan tâm đến vấn đề về MT, quan tâm đến hạch toán MT, tìm ra những phương án để nâng cao hiệu quả sử dụng chi phí, thúc đẩy hoạt động BVMT, giảm thiểu những rỉu ro về MT. Việc ra đời của KTMT của Hàn Quốc còn có sự trợ giúp của các tổ chức quốc tế mà trước hết là Ngân hàng thế giới.
– KTMT được xây dựng và phát triển dựa trên cơ sở của hệ thống pháp luật hoàn chỉnh, có sự phối hợp của các cơ quan mà cụ thể là: Bộ MT, Ngân hàng quốc gia, Văn phòng thống kê quốc gia, Viện kế toán Hàn Quốc, các công ty hàng đầu Hàn Quốc, Ngân hàng thế giới. Cụ thể, Ngân hàng quốc gia, Văn phòng thống kê quốc gia đóng vai trò quan trọng trong việc phát triển KTMT ở phạm vi quốc gia. Bộ MT, Viện kế toán Hàn Quốc, các công ty hàng đầu Hàn Quốc, Ngân hàng thế giới đóng vai trò quan trọng trong việc phát triển KTMT ở phạm vi DN bao gồm cả kế toán tài chính MT và kế toán quản trị MT.  
– Theo kinh nghiệm của các công ty Hàn Quốc việc áp dụng những biện pháp BVMT và áp dụng KTMT sẽ làm tăng hiệu quả kinh tế của DN và hiệu quả BVMT. Năm 1995, Posco đưa ra chính sách về MT, năm 1996 áp dụng hệ thống quản trị chất lượng MT ISO 14001, áp dụng KTMT. Vì vậy, kết quả hoạt động và quy mô công ty ngày càng tăng lên, năm 1999 Posco có số lượng lao động 20.000 người, doanh thu đạt 9, 5 tỷ USD và trở thành công ty sản xuất thép hàng đầu thế giới. Năm 1992, Samsung đưa ra chính sách về MT, tháng 5/1996 ban hành quy chế hướng dẫn quản trị xanh, áp dụng KTMT, tiến hành hạch toán chi phí và lợi ích về MT. Vì vậy, kết quả hoạt động và qui mô công ty ngày càng tăng lên, năm 1999 Samsung có số lượng lao động 43.000 người, doanh thu đạt 22, 8 tỷ USD và trở thành công ty sản xuất sản phẩm điện, điện tử, kỹ thuật số  hàng đầu thế giới.
– Theo kinh nghiệm của các công ty Hàn Quốc việc áp dụng KTMT tập trung vào đo lường chi phí hoạt động MT mà cụ thể là những chi phí xử lý ô nhiễm MT, phân bổ CPMT trên cơ sở hoạt động (ABC), đo lường và đánh giá lợi ích MT. Thông tin về MT của các công ty Hàn Quốc được trình bày trong Báo cáo MT hàng năm.
(5) Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam: Từ những kinh nghiệm về KTMT của một số trên đây có thể vận dụng để xây dựng KTMT tại các DN Việt Nam như sau:
– Để áp dụng KTMT trong các DN đòi hỏi phải có hệ thống các chính sách, pháp luật hoàn chỉnh, đồng bộ, phải có sự phối hợp chặt chẽ của các cơ quan của Chính phủ liên quan đến vấn đề MT và kế toán, các tổ chức BVMT, các hội nghề nghiệp như: Hội kế toán, ủy ban BVMT v.v…, đối với các quốc gia đang phát triển cần sự hỗ trợ của các tổ chức tài chính quốc tế như: Ngân hàng thế giới, Quỹ tiền tệ quốc tế .v.v.
– Việc áp dụng những biện pháp BVMT và áp dụng KTMT sẽ dẫn đến tiết kiệm chi phí nguyên liệu, năng lượng, nước, tiết kiệm chi phí xử lý chất thải, giúp cho các DN đưa ra quyết định thay đổi về kỹ thuật, về hệ thống tổ chức quản lý, về chiến lược sản phẩm theo hướng sản phẩm xanh, về sử dụng nguyên liệu thân thiện với MT, từ đó nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh gắn với hiệu quả của BVMT.
– Việc áp dụng KTMT trong  DN của các quốc gia ban đầu  mang tính tự nguyện, trong giai đoạn đầu, các cơ quan của Chính phủ chỉ ban hành những hướng dẫn DN thực hiện KTMT. Thực tiễn cho thấy, các DN thực hiện KTMT thì hiệu quả kinh doanh ngày càng tăng, nên tạo động lực cho tất cả các DN khác áp dụng KTMT, vì vậy các cơ quan của Chính phủ liên quan đến vấn đề MT và kế toán ban hành những chuẩn mực về KTMT, quy định những thông tin MT trình bày trong báo cáo cung cấp cho bên ngoài DN, nhằm đảm bảo sự thống nhất quản lý về MT.
– Các DN của mỗi quốc gia, tùy theo cơ sở vật chất kỹ thuật, năng lực và trình độ quản lý ở mỗi giai đoạn có thể nhấn mạnh một hoặc nhiều nội dung của KTMT, nhưng về cơ bản nội dung của KTMT là: Hạch toán dòng vật liệu (MFA); Phân tích chu kỳ sống sản phẩm; Kế toán chi phí và thu nhập về MT; Đánh giá trách nhiệm trong quản lý MT; Trình bày thông tin về MT trong báo cáo của DN.                 
– Các DN của mỗi quốc gia, tùy theo cơ sở vật chất kỹ thuật, năng lực và trình độ quản lý ở mỗi giai đoạn  có thể thực hiện các nội dung của KTMT trong từng công đoạn, từng sản phẩm, từng bộ phận hoặc áp dụng cho toàn bộ DN.                                
(6) Kết luận:  BVMT và KTMT  là vấn đề mang tính thời sự,  cấp bách, đồng thời cũng hết sức khó khăn và nhiều thách thức. KTMT sẽ  là một công cụ cần thiết không chỉ giúp DN đáp ứng các yêu cầu BVMT mà còn cải thiện hiệu quả kinh doanh, nâng cao năng lực cạnh tranh. KTMT đang là một phương pháp mới mẻ ở Việt Nam cũng như các quốc gia đang phát triển khác trên thế giới. Nếu nghiên cứu học tập các nước nhằm vận dụng  và phát triển  KTMT cho Việt Nam sẽ góp phần quản lý chi phí, gia tăng lợi nhuận hướng tới mục tiêu phát triển bền vững. Tạo lập bước đi vững chắc cho các DN  Việt Nam trong quá trình hội nhập kinh tế./.

Tài liệu  tham khảo

1. Thông tư 41/2013/TT-TNMT, Quy định về trình tự, thủ tục, chứng nhận và gắn nhãn sinh thái cho các sản phẩm thân thiện với MT.
2. Bộ Tài nguyên và MT, Chương trình công tác năm 2014, Hà Nội,2014.
3. Giáo trình kinh doanh và MT3, NXB Đại học KTQD, 2006.
4. Giáo trình kinh tế và quản lý MT, NXB Thống kê, 2008.
5. Lưu Đức Hải, Cẩm nang quản lý MT, NXB Giáo dục, 2006.
6. PGS.TS Phạm Đức Hiếu – PGS.TS Nguyễn Thị Kim Thái, KTMT trong DN, NXB Giáo dục, 2012.
7. Trần Phước Hiền, Định hướng xây dựng kế toán quản lý MT ở Việt Nam, LV thạc sĩ, TP.Hồ Chí Minh, 2014.
8. Institution of Management Accounting ,Tools and Techniques of Environmental Management Accounting for Business Decisions, Statement on Management Accounting, USA, 1996.
9. International Federation of Accountants, Environmental Management Accounting, International Guidance Document, USA, 2005.
10. Japanese  Ministry of  the Environment, Environmental  Accounting Guidelines , Tokyo, 2005.