(Đăng trên Tạp chí Kế toán và Kiểm toán, số T3/2019)

Nhận: 11/2/2019
Biên tập: 01/3/2019
Duyệt đăng: 05/3/2019

Hệ thống kiểm soát nội bộ đã được hình thành và ngày càng đóng một vai trò hết sức quan trọng, trong hoạt động của các đơn vị. Bởi lẽ, kiểm soát nội bộ là những chính sách, thủ tục, quy định, quy trình được thiết kế để ngăn chặn gian lận, giảm thiểu sai sót, khuyến khích hiệu quả hoạt động và nhằm đạt được sự tuân thủ các chính sách và quy trình đã được thiết lập. Một hệ thống kiểm soát nội bộ vững mạnh, sẽ giúp bệnh viện đảm bảo tính chính xác của các số liệu kế toán và báo cáo tài chính của đơn vị đáng tin cậy; giảm bớt rủi ro, gian lận hoặc thất thoát nguồn thu đối với đơn vị.

Trên thế giới đã có hàng loạt công trình nghiên cứu khoa học được đăng trên các tạp chí khoa học nổi tiếng như: Nghiên cứu của Cohen (2002), Springer (2004), Alan G. Hevesi (2005), Amudo & Imaga (2009), Gamage & Kevin Low Lock & Fernando (2014), Babatunde S.A & Dandago K.I. (2014), Aristanti Widyaningsih (2015), Zipporah (2015), Adebiyi Ifeoluwa Mary (2017), Mahmoud Ibrahim (2017) … đều khẳng định, hệ thống kiểm soát nội bộ là một trong những biện pháp rất quan trọng trong việc ngăn ngừa, phát hiện các sai phạm và yếu kém nhằm giảm thiểu tổn thất. Tại Việt Nam, các công trình nghiên cứu tiêu biểu như Phạm Quang Huy ( 2015), Nguyễn Thị Thanh Huyền (2015) Vũ Thu Phụng (2016), Hồ Tuấn Vũ (2016), Trần Trịnh Như Quỳnh (2016)… đều cho rằng, hệ thống KSNB có một vai trò rất quan trọng trong hoạt động quản lý của đơn vị. Trong phạm vi bài viết này, sẽ giới thiệu: (1) Các nghiên cứu có liên quan về hệ thống kiểm soát nội bộ; (2) ảnh hưởng của KSNB đến hiệu quả hoạt động quản lý tài chính; (3) Nghiên cứu ảnh hưởng của việc ứng dụng CNTT đến hiệu quả hoạt động của đơn vị; (4) Các nghiên cứu trong nước liên quan.

Các nghiên cứu trước trên thế giới có liên quan về hệ thống kiểm soát nội bộ:
Angella Amudo & Eno L. Inanga (2009), Evaluation of Internal Control Systems: A Case Study from Uganda, đã thực hiện một nghiên cứu đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ (HTKSNB) trong việc đánh giá HTKSNB trong các dự án khu vực công được Uganda tài trợ bởi Ngân hàng Phát triển châu Phi, bao gồm các biến độc lập là các thành phần của KSNB (bổ sung thêm biến công nghệ thông tin (CNTT) theo COBIT): (1) môi trường kiểm soát, (2) đánh giá rủi ro, (3) hệ thống thông tin truyền thông, (4) các hoạt động kiểm soát, (5) giám sát, (6) CNTT. Biến phụ thuộc: Sự hữu hiệu của HTKSNB. Biến điều tiết: ủy quyền, mối quan hệ cộng tác. Kết quả của nghiên cứu cho thấy sự thiếu hụt một số thành phần của kiểm soát nội bộ (KSNB) dẫn đến kết quả vận hành của HTKSNB chưa đạt được sự hữu hiệu.

Babatunde S.A & Dandago K.I. (2014) về “Internal Control System Deficiency and Capital Project Mis -management in the Nigerian Public Sector”. Nghiên cứu này nhằm phân tích tác động của sự thiếu hụt HTKSNB đối với việc quản lý dự án vốn trong khu vực công của Nigeria. Tác giả kiểm định mẫu nghiên cứu gồm 228 dự án vốn thuộc khu vực công và cho thấy sự thiếu hụt HTKSNB có tác động tiêu cực đến hiệu quả quản lý dự án vốn thuộc khu vực công Nigeria. Tác giả khuyến cáo, tuân thủ nghiêm ngặt HTKSNB để bảo đảm lợi ích của cộng đồng.
Adebiyi Ifeoluwa Mary (2017), với “Impact of Effective Internal Control in the Management of Mother and Child Hospital Akure, Ondo State”. Mục đích của công trình nghiên cứu này là kiểm tra tác động của KSNB hữu hiệu trong việc quản lý tại bệnh viện mẹ và trẻ em, Oke-Aro, Akure, bang Ondo. Kết quả cho thấy, một HTKSNB được thiết lập ở bệnh viện mẹ và trẻ em, OkeAro, Akure, Ondo State và có tác động đáng kể đến việc quản lý, tăng trưởng và tồn tại của bệnh viện.

Ảnh hưởng của KSNB đến hiệu quả hoạt động quản lý tài chính:
Một số nghiên cứu tiêu biểu trước của Fadzil (2005), Brown (2008), Kakucha (2009)… cho rằng, có quan hệ thuận chiều giữa HTKSNB đối với thu nhập của doanh nghiệp (lợi nhuận sau thuế).
Những năm gần đây nhất, có thể kể đến vài nghiên cứu điển hình sau:
Ahiabor & Collins Christian Yaw Mensah (2013) với đề tài “Effectiveness of Internal Control on the Finances of Churches in Greater Accra, Ghana”. Kết quả nghiên cứu cho thấy, sự tồn tại của các hoạt động KSNB trong nhà thờ và điều này ảnh hưởng đến việc quản lý và sử dụng hiệu quả các quỹ nhà thờ.

Nghiên cứu của Babatunde, Shakirat Adepeju (2013), về “Stakeholders perception on the effectiveness of internal control system on financial accountability in the Nigerian public sector”. Kết quả từ nghiên cứu cho thấy, HTKSNB trong khu vực công của Nigeria ảnh hưởng tích cực đến trách nhiệm tài chính. Và khuyến nghị, Chính phủ nên áp dụng hình phạt nghiêm ngặt nhằm gia tăng tính hiệu quả của HTKSNB trong khu vực công của Nigeria.

Nghiên cứu của Zipporah (2015), với đề tài “The effect of internal controls on the financial performance of manufacturing firms in Kenya” để đo lường tác động của KSNB đến hiệu quả hoạt động tài chính của các doanh nghiệp tại Nairobi, Kenya. Kết quả nghiên cứu cho thấy, các thành phần môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, hoạt động kiểm soát, thông tin truyền thông của HTKSNB có tác động tích cực đối với ROA, trong khi giám sát lại có tác động ngược chiều với ROA.

Christanti Widyaningsih (2015) về “The Influence of Internal Control System on the Financial Accountability of Elementary Schools in Bandung, Indonesia” thông qua phân tích hồi quy đa biến, với biến độc lập là năm thành phần của HTKSNB (môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, hoạt động kiểm soát, thông tin truyền thông, giám sát) và biến phụ thuộc là trách nhiệm giải trình tài chính tại các trường tiểu học ở Bandung, Indonesia. Kết quả cho thấy, môi trường kiểm soát, hoạt động kiểm soát và giám sát ảnh hưởng đáng kể đến trách nhiệm giải trình tài chính. Trong khi các đánh giá rủi ro, thông tin và thông tin truyền thông không ảnh hưởng đáng kể. Kết quả chỉ ra rằng, một HTKSNB hiệu quả của các trường học có thể làm tăng chất lượng và trách nhiệm giải trình tài chính.

Cornelius Kipkemboi Lagat (2016) về “Effect of internal controls systems on financial management in Baringgo County Government, Kenya”. Nghiên cứu này, nhằm xác định tính hiệu quả của các HTKSNB về quản lý tài chính tại chính quyền Quận Baringo ở Kenya. Nghiên cứu kết luận rằng, trong 5 thành phần của HTKSNB thì các hoạt động kiểm soát, giám sát có ảnh hưởng đáng kể đến quản lý tài chính. Trong khi môi trường kiểm soát và thông tin và truyền thông không dự đoán được những thay đổi đáng kể trong quản lý tài chính.

Daniel Kiplangat Sigilai (2016), với đề tài “Assessment of internal control systems effects on revenue collection at nakuru level five hospital”. Nghiên cứu này tìm cách xác định ảnh hưởng của KSNB, trong tạo nguồn thu ở Bệnh viện Nakuru cấp 5. Nghiên cứu này thiết lập, nếu sự vắng mặt của các thành phần trên góp phần vào việc kết hợp với gian lận, mất doanh thu và tham ô thu nhập. Nghiên cứu đã chỉ ra rằng, môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, thông tin truyền thông, hoạt động kiểm soát và giám sát ảnh hưởng đáng kể đến nguồn thu ở Bệnh viện cấp 5 Nakuru ở Kenya.

Mahmoud Ibrahim (2017), với đề tài “Internal Control and Public Sector Revenue Generation in Nigeria: an Empirical Analysis”. Các kết quả đã cho thấy rằng, các thành phần của môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, hoạt động kiểm soát, thông tin và truyền thông có tác động tích cực đến việc tạo nguồn thu khu vực công tăng lên. Người lãnh đạo nên thành lập bộ phận KSBB trong các tổ chức. Nên thiết kế các biện pháp KSNB để đảm bảo tính hữu hiệu và hiệu quả, độ tin cậy của báo cáo tài chính cũng như tuân thủ các quy định và pháp luật. Điều này sẽ cải thiện việc tạo doanh thu, sẽ đảm bảo tăng trưởng và phát triển kinh tế bền vững của Nigeria.
Tóm lại, các công trình nghiên cứu khoa học trên được đăng trên những tạp chí khoa học có uy tín trên thế giới và đều cho thấy rằng, có mối liên hệ chặt chẽ giữa KSNB và hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp hay của các đơn vị thuộc khu vực công. Trong đó, hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp được đo lường bằng lợi nhuận, doanh thu, tính thanh khoản, ROI, ROA [Beeler cùng các cộng sự (1999), Jensen (2003), Ittner (2003), Fadzil cùng các cộng sự. (2005), Kenyon và Tilton (2006), Brown cùng các cộng sự (2008), Mawanda (2008), Ndungu (2013), Nyakundi cùng các cộng sự (2014) Zipporah (2015)]. Sự yếu kém hay thiếu sót của HTKSNB, đều ảnh hưởng tiêu cực đến hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp hay đơn vị.

Ảnh hưởng của việc ứng dụng CNTT đến hiệu quả hoạt động của đơn vị:
Ngày nay, việc đẩy mạnh ứng dụng CNTT có tác động mạnh mẽ đến sự phát triển mọi mặt của đơn vị, tổ chức và nhất là tại các bệnh viện, trường học. Trên thế giới đã có nhiều công trình nghiên cứu kết luận việc đẩy mạnh ứng dụng CNTT góp phần tích cực vào hiệu quả công tác quản lý tài chính đơn vị, có thể kế đến một vài công trình nghiên cứu tiêu biểu sau:

Sarv Devara (2003), với đề tài “Performance Impacts of Information Technology: Is Actual Usage the Missing Link?” Kết quả của nghiên cứu này, cung cấp hỗ trợ chung cho đề xuất rằng việc sử dụng công nghệ thực tế càng lớn thì hiệu suất tài chính và chất lượng của bệnh viện càng tốt. Nghiên cứu được thực nghiệm tại các bệnh viện là thành viên của một hệ thống y tế tư nhân trên khắp Hoa Kỳ, với quy mô hơn 4.000 giường và 20.000 nhân viên;

Michele Rubino and Filippo Vitolla (2014), mục đích của nghiên cứu này là để phân tích khung COBIT, được tích hợp trong khuôn khổ KSNB, cho phép cải thiện chính sách các điều khoản trong quá trình xử lý hoặc loại bỏ các yếu kém (MW) của KSNB đối với báo cáo tài chính (ICFR). Phân tích chỉ ra rằng, việc thực hiện khuôn khổ COBIT, hoặc nói chung là việc áp dụng các biện pháp kiểm soát CNTT hiệu quả, mang lại lợi ích quan trọng cho toàn bộ công ty hoặc tổ chức.

Một nghiên cứu khác của tác giả Taleah H. Collum (2015), Does electronic health record (HER) use improve hospital financial performance? Evidence from panel data. Kết quả nghiên cứu cho thấy, tổng lợi nhuận của các bệnh viện khảo sát đã được cải thiện đáng kể, sau 2 năm, ở các bệnh viện chuyển từ không có EHR để có EHR toàn diện ở tất cả các khu vực của bệnh viện.
Các nghiên cứu trong nước liên quan:

Tại Việt Nam, nghiên cứu ứng dụng HTKSNB trong một đơn vị cụ thể, các ngành đã được nhiều tác giả quan tâm. Theo tìm hiểu của tác giả, những năm gần đây có nhiều công trình nghiên cứu khoa học trong nước nghiên cứu đánh giá tác động của HTKSNB đến tính hiệu quả hoạt động của đơn vị, có thể tóm tắt vài nghiên cứu tiêu biểu sau đây:

Luận án Tiến sĩ của tác giả Vũ Thu Phụng (2016), với đề tài “Tác động của các nhân tố cấu thành HTKSNB đến hiệu quả hoạt động của Tập đoàn Điện lực Việt Nam”. Kết quả nghiên cứu đã chỉ ra được mức độ ảnh hưởng của từng nhân tố thuộc KSNB tác động đến hiệu quả hoạt động của Tập đoàn Điện lực Việt Nam. Trong đó, nhân tố “Vai trò và quyền hạn của hội đồng thành viên” đóng vai trò quan trọng nhất, kế đến là, nhân tố “Người quản lý chịu trách nhiệm nhận định và phân tích rủi ro” và nhân tố “Truyền thông bên ngoài của Tập đoàn Điện lực Việt Nam” là các nhân tố có xu hướng ảnh hưởng nhiều đến hiệu quả hoạt động của Tập đoàn Điện lực Việt Nam.

Một nghiên cứu khác như Luận án Tiến sĩ của tác giả Phạm Quang Huy (2015), với đề tài: “Hoàn thiện hệ thống kế toán thu, chi ngân sách nhà nước tại Việt Nam”. Tác giả đã đánh giá được thực trạng kế toán thu, chi ngân sách tại Việt Nam trong những năm qua bằng cách đi từ hành lang pháp lý đến các quy định chi tiết. Một trong các giải pháp nhằm kiểm soát rủi ro kế toán thu chi ngân sách mà tác giả đề xuất là “… ban lãnh đạo các đơn vị công cần tiến đến xem xét toàn diện tổ chức để có sự hiểu biết đầy đủ, từ đó ban hành quy định thống nhất trong toàn bộ tổ chức, điều này sẽ mang lại một HTKSNB vững mạnh và đảm bảo tổ chức đó hoạt động hiệu quả, đạt được mục tiêu đặt ra một cách hợp lý”.

Luận án Tiến sĩ của tác giả Nguyễn Thu Hoài (2015), “Hoàn thiện HTKSNB trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng thuộc Tổng Công ty Công nghiệp Xi măng Việt Nam” Tác giả đã làm rõ bản chất của HTKSNB, các nhân tố ảnh hưởng tới việc thiết kế và vận hành HTKSNB, trong điều kiện ứng dụng CNTT.

Một nghiên cứu cũng được xem xét đến là nghiên cứu của tác giả Nguyễn Thị Thanh Huyền (2015) với đề tài Luận văn Thạc sĩ: “Các nhân tố của HTKSNB ảnh hưởng tới hoạt động thu thuế tại Chi cục Thuế quận 9” cho thấy cả 5 nhân tố đều có tác động thuận chiều đến hiệu quả hoạt động thu thuế, trong đó nhân tố thông tin và truyền thông có tác động mạnh nhất.

Ngoài ra, còn có khá nhiều luận văn thạc sĩ với các đề tài nghiên cứu ứng dụng hoàn thiện HTKSNB tại các bệnh viện công lập như nghiên cứu của tác giả Phạm Hồng Thái (2011), đề tài “Hoàn thiện HTKSNB tại các bệnh viện công lập trên địa bàn tỉnh Long An”, Cao Thị Thanh Tâm (2014), đề tài “Hoàn thiện HTKSNB tại các bệnh viện công lập trên địa bàn tỉnh Tiền Giang”, Vũ Thị Thanh Thủy (2016), với đề tài “Hoàn thiện HTKSNB về hoạt động kinh doanh dịch vụ tại Bệnh viện Nhi Đồng 1”… Kết quả của các công trình nghiên cứu này đều cho rằng, HTKSNB hữu hiệu sẽ góp phần nâng cao hiệu quả hoạt động của đơn vị nói chung và hiệu quả tài chính nói riêng tại các đơn vị là doanh nghiệp cũng như đơn vị sự nghiệp thuộc khu vực công.

Kết luận:
Các nghiên cứu này đã cho thấy, KSNB có tác động đến hiệu quả hoạt động của đơn vị cụ thể như: Zipporah (2015), Aristanti Widyaningsih (2015), Cornelius Kipkemboi Lagat (2016) Daniel Kiplangat Sigilai (2016), Mahmoud Ibrahim (2017), Vũ Thu Phụng (2016), Phạm Quang Huy (2015)… đã chứng minh KSNB ảnh hưởng đến hiệu quả hoạt động của đơn vị và hiệu quả hoạt động của đơn vị được xem xét bằng lợi nhuận, doanh thu, tính thanh khoản, ROI, ROA. Đồng thời, thừa nhận vai trò của bộ phận kiểm toán nội bộ, vai trò của việc phân tích rủi ro, thông tin thích hợp cũng như hiệu quả của kiểm soát phòng ngừa đối với hiệu quả hoạt động tài chính của các tổ chức.

Một số nghiên cứu như Babatunde S.A & Dandago K.I. (2014) cho thấy, các đơn vị khu vực công có khiếm khuyết về KSNB sẽ ảnh hưởng tiêu cực đến hiệu quả quản lý tài chính và khuyến cáo nên tuân thủ nghiêm ngặt HTKSNB để đảm bảo lợi ích của cộng đồng.
Kết quả nghiên cứu của một số công trình nghiên cứu trong nước và nước ngoài có ý nghĩa quan trọng, có thể giúp người quản lý căn cứ vào đó để đưa ra những giải pháp phù hợp nhằm nâng cao hiệu quả quản lý về mặt tài chính. Bởi hiệu quả tài chính là mục tiêu cuối cùng mà các đơn vị đều hướng đến, trong bối cảnh phải thực hiện tự chủ tài chính hoàn toàn./.

Tài liệu tham khảo
(1) Phạm Quang Huy (2015): “Hoàn thiện hệ thống kế toán thu, chi ngân sách nhà nước tại Việt Nam”.
(2) Nguyễn Thu Hoài (2015), “Hoàn thiện HTKSNB trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng thuộc Tổng Công ty Công nghiệp Xi măng Việt Nam”.
(3) Nguyễn Thị Thanh Huyền (2015) : “Các nhân tố của HTKSNB ảnh hưởng tới hoạt động thu thuế tại Chi cục Thuế quận 9”.
(4) Hồ Tuấn Vũ [2017.] “ Các nhân tố ảnh hưởng đến sự hữu hiệu của HTKSNB trong các ngân hàng thương mại Việt Nam”.
(5). Amudo, A., 2009. Evaluation of Internal Control Systems: A Case Study from Uganda. International Research Journal of Finance and Economics, pp. 124-144.
(6). Ang, C. -. L., 2001. An empirical Model of IT usage in the Malaysian public Sector. Journal of Strategic Information Systems , pp. 159-174.
(7). Anon., không ngày tháng INTOSAI GOV 9100. Guidelines for Internal Control Standards for the Public Sector. 2013. http://www.intosai.org.
(8). Babatundea, S. A., 2014. Internal Control System Deficiency and Capital Project Mis-management in the Nigerian Public Sector. Procedia – Social and Behavioral Sciences, pp. 208-221.