Việt Nam đã và đang nỗ lực đẩy mạnh việc xây dựng nền công nghiệp công nghệ
thông tin (CNTT) và phát triển thị trường CNTT, trong đó có thị trường phần mềm.
Nhiều chính sách và biện pháp nhằm khuyến khích sự phát triển các doanh nghiệp
(DN) phần mềm đã được Chính phủ ban hành như miễn thuế thu nhập DN trong bốn năm
đầu thành lập, nâng cao mức chịu thuế thu nhập cá nhân của những người làm phần
mềm, miễn thuế giá trị gia tăng cho sản phẩm phần mềm (SPPM). Trong bối cảnh đó,
nhiều DN phần mềm đã nhanh chóng được thành lập. Tuy nhiên, dù cho DN phần mềm được
hưởng những điều kiện thuận lợi từ chính sách nâng đỡ của Nhà nước; nhưng họ vẫn
gặp nhiều khó khăn trong việc tiêu thụ sản phẩm.

Ngoài nạn sao chép bất hợp pháp các phần mềm, bản quyền phần mềm bị vi phạm
nặng nề gây tổn hại không nhỏ cho nhà sản xuất. Bên cạnh đó, còn có tình trạng các
sản phẩm không được bán đúng với giá trị gây nên hậu quả là nhà sản xuất không thể
tái đầu tư cho sản phẩm. Có thể nói rằng về môi trường pháp lý, về mặt khoa học
công nghệ của ngành công nghiệp non trẻ này đã có những phát triển đáng kể song
về mặt kinh tế chưa có một sự quan tâm thích đáng. Việc không có một phương pháp
chuẩn và hợp lý để định giá thành SPPM không những tạo sự khó khăn cho việc quản
lý điều hành dự án phần mềm trong DN mà cả trong các dự án của chính phủ. Điều này
đã tạo nên một hậu quả là chính phủ đưa ra giá gọi thầu tùy tiện. Hơn nữa, cho đến
nay chưa có một hệ thống chỉ tiêu hoàn chỉnh để theo dõi sự phát triển của ngành
này. Do vậy, khó cho việc hoạch định phát triển ngành cũng như cho việc đánh giá
phần đóng góp của ngành công nghiệp này trong nền kinh tế quốc dân. Một trong các
chỉ tiêu quan trọng không thể thiếu được là chỉ tiêu giá thành. Hiện chưa có một
phương pháp tính toán thống nhất hoàn chỉnh, mỗi cơ sở tính theo kinh nghiệm của
mình.

ở Việt Nam hiện nay, có rất nhiều các loại SPPM  đang được lưu hành trong tổng số hơn 1000 DN chuyên
sản xuất phần mềm. Tuy nhiên, phần mềm kế toán là SPPM đang được lưu hành phổ biến
và rộng rãi nhất ở Việt Nam (có hơn 100 nhà cung cấp phần mềm kế toán ở Việt Nam
hiện nay). Hầu hết các nhà sản xuất và cung cấp SPPM trong nước như: FPT, CMS soft,
Accnet 2004, Fast Accounting, Bravo 6.0, Effect, Misa, Microsoft Việt Nam, … Chủ
yếu thiết kế để cung cấp cho các DN nhỏ và vừa (DNNVV), điều này cũng phù hợp với
thực tế tại Việt Nam. Bởi vì, trên thị trường Việt Nam, những tập đoàn kinh doanh
chưa xuất hiện nhiều. Cho nên, theo khảo sát của tác giả thì  ở Việt Nam không phân loại phần mềm theo quy mô
DN. Tuy nhiên, các phần mềm do nước ngoài sản xuất thì phân loại rất rõ về quy mô
DN sử dụng để đưa ra mức giá phí phù hợp. Họ chủ yếu dựa trên doanh thu, chẳng hạn
DN có doanh thu dưới 5 triệu đô la Mỹ/năm thì có Accpac Advance Series… Doanh thu
từ 2 đến 250 triệu đô la Mỹ/năm có Dynamic GP, Solomon…

SPPM là loại sản phẩm mang tính sáng tạo và có thể coi như một sản phẩm vừa
mang tính hữu hình vừa mang tính vô hình chính vì vậy nó có sự khác biệt so với
các sản phẩm của các DN sản xuất nói chung. Sản phầm phần mềm có khối lượng nhỏ
gọn, sản phẩm dễ dàng vận chuyển, dễ bị sao chép. Tuổi thọ của sản phẩm phụ thuộc
vào sự phát triển của ngành khoa học công nghệ. Có những sản phẩm chưa đưa ra thị
trường đã bị lỗi thời không sử dụng được. Chính vì vậy, vòng đời của sản phẩm cũng
là một trong những yếu tố ảnh hưởng đến giá thành sản sản phẩm.

Việc xây dựng phần mềm là một hoạt động chính của công nghệ sản xuất phần
mềm. Một phần mềm gồm một hay nhiều ứng dụng (application) – là một tập hợp các
chương trình thực hiện tự động hóa một số các nghiệp vụ. Nghiệp vụ (business) bao
gồm tập hợp các chức năng như: Tìm hiểu thị trường, kiểm toán, sản xuất và quản
lý nhân sự… Mỗi chức năng có thể được chia nhỏ ra thành những tiến trình thực
hiện nó. Ví dụ: Tìm hiểu thị trường là sự tìm hiểu về bán hàng, quảng cáo, và đưa
ra các sản phẩm mới. Mỗi tiến trình lại có thể được phân chia theo những nhiệm vụ
đặc thù của chúng. Ví dụ: Việc bán hàng, phải duy trì được mối quan hệ với khách
hàng, làm việc theo trình tự và các phục vụ dành cho khách hàng.

Đối với một DN sản xuất nói chung, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp có vai
trò rất quan trọng trong việc hình thành giá thành của sản phẩm. Đây là loại chi
phí chiếm tỷ lệ khá cao trong việc cấu thành giá thành sản phẩm. Tuy nhiên, đối
với DN sản xuất phần mềm thì chi phí nhân công lại có vai trò rất quan trọng và
chiếm tỷ lệ cao trong việc cấu thành giá thành của SPPM. Vì các SPPM ngoài việc
mang tính ứng dụng công nghệ nó còn thể hiện tính sáng tạo của người làm.

Với những đặc điểm nêu trên của SPPM, đã chi phối không nhỏ đến việc tổ chức
sản xuất, tổ chức quản lý. Đặc biệt, là ảnh hưởng đến kế toán chi phí sản xuất và
giá thành sản phẩm tại các DN sản xuất phần mềm. Nó tạo nên sự khác biệt giữa ngành
sản xuất phần mềm với các lĩnh vực sản xuất đơn thuần khác. Việc sản xuất ra một
SPPM, trải qua nhiều giai đoạn người ta gọi là quy trình phát triển phần mềm (từ
khi bắt đầu có ý tưởng cho đến khi đưa ra được SPPM thực thi). Chính vì vậy, cách
xác định chi phí trong từng giai đoạn để tính giá thành SPPM như sau:

* Giai đoạn nghiên cứu và triển khai: Toàn bộ các chi phí phát sinh để thiết
lập tính khả thi về mặt công nghệ, kỹ thuật của SPPM để bán, cho thuê hoặc kinh
doanh dưới các hình thức khác được coi là chi phí nghiên cứu và triển khai (theo
chuẩn mực số 86 của Mỹ cả nghiên cứu và triển khai đều đưa vào Chi phí) (nếu không
thỏa mãn 7 điều kiện ghi nhận Tài sản cố định vô hình) được hạch toán ngay vào chi
phí sản xuất kinh doanh trong kỳ theo quy định của Chuẩn mực số 04 – Tài sản cố
định vô hình. Toàn bộ các chi phí nghiên cứu và triển khai, nếu không tách biệt
được thì phải hạch toán ngay vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ theo quy định
của Chuẩn mực số 04 – Tài sản cố định vô hình.

Tính khả thi về mặt công nghệ, kỹ thuật của SPPM được coi là thiết lập khi
DN đã hoàn thành tất cả các hoạt động liên quan đến lên kế hoạch, thiết kế, mã hóa
và thử nghiệm cần thiết để làm cho sản phẩm được sản xuất ra đáp ứng các đặc tính
thiết kế (như chức năng, đặc trưng và các yêu cầu kỹ thuật của phần mềm). Tối thiểu
DN phải thực hiện các hoạt động nêu ra trong mục (a) hoặc (b) dưới đây để được coi
là có bằng chứng cho rằng tính khả thi về mặt công nghệ, kỹ thuật đã được thiết
lập là:

Nếu quy trình tạo lập SPPM bao gồm cả thiết kế chương trình chi tiết:

+ Thiết kế sản phẩm và các thiết kế chương trình chi tiết đã hoàn thành và
DN đã thiết lập xong các kỹ năng cần thiết, phần cứng và công nghệ phần mềm đã sẵn
sàng để DN sản xuất ra sản phẩm.

+ Thiết kế chương trình chi tiết đã hoàn thành và nhất quán/thống nhất với
thiết kế sản phẩm đã được xác nhận bằng văn bản.  

+ Thiết kế chương trình chi tiết, đã được soát xét (review) đối với các vấn
đề có rủi ro cao (ví dụ mới lạ, duy nhất, hoặc có các chức năng và đặc tính chưa
được chứng minh hoặc có những cải tiến về công nghệ) và các vấn đề không chắc chắn
liên quan đến rủi ro cao đã được giải quyết thông qua mã hóa và thử nghiệm.

Nếu quy trình tạo lập SPPM không bao gồm thiết kế chương trình chi tiết với
các đặc trưng đã xác định trong phần (a):

+ Thiết kế sản phẩm (product design) và mô hình hoạt động (working model)
của SPPM đã hoàn thành.

+ Việc hoàn thành mô hình hoạt động và sự nhất quán của nó đối với thiết
kế sản phẩm đã được xác nhận qua thử nghiệm (testing)

* Giai đoạn sản xuất phầm mềm: chi phí sản xuất SPPM (product masters) phát
sinh sau khi thiết lập tính khả thi về mặt công nghệ, kỹ thuật được vốn hóa nếu
các chi phí triển khai này thỏa mãn 7 điều kiện ghi nhận tài sản cố định vô hình.
Các chi phí này, bao gồm chi phí mã hóa (coding) và thử nghiệm (testing) thực hiện
sau khi thiết lập tính khả thi về mặt công nghệ, kỹ thuật.

Việc vốn hóa các chi phí này, được chấm dứt khi sản phẩm đã sẵn sàng để giao
cho khách hàng hoặc ở trạng thái sẵn sàng đưa vào sử dụng. Chi phí liên quan đến
phần mềm, được vốn hóa sẽ phân bổ trên cơ sở sản lượng sản phẩm. Giá trị phân bổ
hàng năm là giá trị lớn hơn giữa (a) giá trị được tính toán bằng cách sử dụng tỷ
lệ giữa doanh thu gộp hiện tại của một sản phẩm phần mền với tổng doanh thu gộp
hiện tại và dự kiến trong tương lai của sản phẩm đó hoặc (b) giá trị được tính theo
phương pháp đường thẳng trên cơ sở vòng đời kinh tế ước tính còn lại của sản phẩm
(bao gồm cả giai đoạn đang được tính toán).

Thời điểm phân bổ được bắt đầu khi sản phẩm đã sẵn sàng chuyển giao cho khách
hàng. Các chi phí phát sinh làm bản sao phần mềm, sách hướng dẫn, tài liệu đào tạo
cho sản phẩm trọn gói được hạch toán là hàng tồn kho (inventory) theo từng đơn vị
tính riêng rẽ và tính vào giá vốn hàng bán khi doanh thu từ việc bán các sản phẩm
này được ghi nhận.

Chi phí liên quan đến phần mềm sẽ được ghi tăng tài sản cố định vô hình nếu
DN có bản quyền phần mền sau khi đăng ký và được cấp Giấy chứng nhận bảo hộ theo
quy định của Luật Sở hữu trí tuệ. Trường hợp DN không đăng ký bản quyền theo quy
định của Luật Sở hữu trí tuệ thì chi phí liên quan đến phần mềm sẽ được ghi vào
TK 242-Chi phí trả trước dài hạn.

* Giai đoạn duy trì và bảo hành: Các chi phí duy trì (maintenance) và hỗ
trợ khách hàng (customer support) được ghi nhận vào chi phí sản xuất kinh doanh
khi doanh thu liên quan được ghi nhận hoặc khi các chi phí này phát sinh tùy vào
thời điểm việc nào xảy ra trước./.

Tài liệu tham khảo

– Chuẩn mực kế toán số
04

– Chuẩn mực số 86 của Mỹ

– Quyết định 15/2006/QĐ
– BTC ban hành ngày 20/03/2006

– VCCI – Báo cáo thực trạng
ứng dụng CNTT truyền thông trong các DN.

NCS. Nguyễn Thị Diệu Thu

ĐH Công nghệ Giao thông Vận tải

Theo Tạp chí Kế toán và Kiểm toán – VAA