(Đăng trên Tạp chí Kế toán và Kiểm toán, số T6/2016)

Tài sản di sản (TSDS) là loại tài sản (TS) đặc biệt mang tính chất lịch sử, nghệ thuật, công nghệ, địa lý và môi trường, là TS có giá trị lớn, có tuổi đời hàng trăm năm, rất khó xác định giá trị, nhiều TSDS là vô giá. Tuy nhiên, TSDS đặc biệt có ý nghĩa trong phát triển ngành công nghiệp không khói (du lịch), việc kế toán TSDS sẽ làm thay đổi tư duy trong quản lý và bảo tồn TSDS và đem lại lợi ích cho quốc gia, hay tổ chức đang sở hữu chúng.

Kế toán TSDS là phạm trù khá mới ở nước ta và đang thiếu vắng sự nghiên cứu của các nhà khoa học. Tuy nhiên, các TSDS đã được xem xét hạch toán trong các tài liệu kế toán của một số nước như New Zealand, Anh, úc, Mỹ và Canada. Di sản là TS quý giá của mỗi dân tộc, mỗi địa phương, tổ chức. Vì vậy, vấn đề đặt ra phải bảo vệ, duy tu và phát huy giá trị di sản là trách nhiệm của đơn vị sở hữu chúng. Theo Chuẩn mực kế toán Anh, TSDS là những TS có tính chất lịch sử, nghệ thuật, khoa học, công nghệ, địa lý hoặc môi trường, được tổ chức và duy trì chủ yếu cho những đóng góp của chúng với tri thức, văn hóa và mục đích của tổ chức giữ chúng (ASB, 2006). Phần lớn TSDS có được qua nhiều năm và bằng các phương pháp khác nhau như mua, cho tặng, thừa kế, ví dụ như các di tích lịch sử, di chỉ khảo cổ, các khu vực bảo tồn thiên nhiên, các tác phẩm nghệ thuật,… Việc xác định giá trị vốn hóa TSDS giúp tăng giá trị dòng TS quốc gia và giá trị dòng của các tổ chức nắm giữ chúng (Hassan, 2014).

Tuy nhiên, nếu ghi nhận theo trị giá vốn thì có những TSDS có giá rất thấp và thậm trí không có giá, bởi do tính chất và nguồn hình thành của TS. Tuy nhiên, một số chuẩn mực quốc gia và quốc tế (Anh ASB, úc AASB, New Zealand FRSB) cho rằng, việc đưa TSDS vào bảng cân đối kế toán sẽ cải thiện chất lượng của các thông tin báo cáo. Điều này có thể tạo cơ hội cho các chính phủ hay tổ chức giữ chúng có được thông tin hữu ích biết được tiềm năng của mình, để tạo thuận lợi cho việc tạo ra lợi ích kinh tế trong quá trình sử dụng và tăng hiệu quả sử dụng TSDS (Barton,2005; Hone,1997). Như Viện bảo tàng Barsetshire ở Anh (the Barsetshire Museum) đang lưu giữ những tác phẩm nghệ thuật, khi ghi nhận bức tranh có giá trị 2, 5 triệu bảng trên bảng cân đối kế toán đã làm cho tổng giá trị TS của Viện vào ngày 31/3/2008 đạt 30, 8 triệu bảng, điều này đem đến sự thịnh vượng cho Viện bảo tàng (ASB, 2006).

Trong thực tế, việc định giá và ghi nhận TSDS không phải là một nhiệm vụ dễ dàng, vì TSDS thường là những TS tồn tại trong nhiều thập kỷ và đã được mua lại theo các cách khác nhau. Giá trị vốn hoá TSDS có thể có hiệu ứng khác nhau về giá trị thật của nó, ví dụ như thành phố Luxor ở Ai Cập nơi nắm giữ rất nhiều di tích và cổ vật của thế giới (TSDS). Điều đó cho thấy, Ai Cập có tài nguyên khổng lồ, giá trị vốn hoá của tất cả các TSDS của Ai Cập sẽ đẫn đến làm tăng giá trị ròng của TS. Khẳng định, Ai Cập có tiềm lực kinh tế tài chính, nhưng trong thực tế Ai Cập đang nợ công rất lớn và thâm hụt ngân sách. Theo Carnegie and Wolnizer, (1995) cho rằng, có những TSDS khi sử dụng không thể tạo ra tiền, nếu ghi nhận trên bảng cân đối kế toán không hợp lý sẽ dẫn đến sai lầm trong quản lý. Chính vì vậy, Chuẩn mực báo cáo tài chính 30 ra đời, quy định về cách phản ảnh TSDS trên báo cáo tài chính về giá trị và sự thay đổi giá trị của TSDS và từ chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS 16), chuẩn mực quốc tế hội đồng Anh đã ban hành IASB 17 từ trang 9-11 có quy định rõ ràng về kế toán TSDS: (1) Giá trị TSDS về văn hoá, môi trường, giáo dục và lịch sử không được phản ánh đầy đủ bằng giá trị gốc thì sẽ hoàn toàn dựa trên giá trị trường. (2) Pháp lý hoặc nghĩa vụ theo luật định có thể áp đặt cấm hoặc hạn chế việc xử lý bằng cách thương mại hoá. (3) Chúng thường không thể thay thế và giá trị của chúng có thể tăng theo thời gian, ngay cả khi tình trạng di sản bị suy giảm; (4) Có thể khó khăn để ước tính tính hữu dụng của chúng vì một số TSDS có thể có vài trăm năm.

Theo Hassan, (2014) nghiên cứu phương pháp kế toán đối với TSDS đã đưa ra hai phương pháp tiếp cận: Những TSDS mà thông tin về chi phí và giá trị TS có thể xử lý được, nên phản ánh trên báo cáo tài chính về các khoản thu và chi phí của chúng. Đối với những TSDS mà thông tin về chi phí và giá trị TS không thể xử lý được, thì chỉ nên coi như TS tin cậy. Cách tiếp cận này là hợp lý, bởi trên thực tế, có những di sản thực sự rất khó để đo lường và ghi nhận giá trị trên bảng cân đối kế toán như di tích lịch sử, thiên nhiên, môi trường. Tác giả Hassan cũng đề cập đối với những TSDS phản ánh trên báo cáo tài chính thì định giá có thể được thực hiện bằng bất kỳ phương pháp thích hợp nào, khấu hao không cần phải phản ánh và giá trị còn lại thì cần xem xét đến bằng chứng về sự suy giảm như hỏng, vỡ. TSDS được ghi nhận bao gồm: Vốn hoá mua hoặc được tặng, chi phí thanh lý nhượng bán, số tiền kiếm được từ hoạt động mà TSDS mang lại và các chi phí phục hồi (ASB, 2006).

Từ khái niệm và cách tiếp cận kế toán TSDS, sự cần thiết phải kế toán TSDS đặc biệt có ý nghĩa trong xu hướng phát triển ngành công nghiệp không khói (du lịch). Việc xác định giá trị của TSDS cũng làm thay đổi tư duy trong quản lý và bảo tồn TS. Chúng ta đều biết, di sản tự bản thân nó không thể tạo ra tiền. Tuy nhiên, để khám phá, tận hưởng di sản tạo ra lợi ích kinh tế thông qua các hoạt động du lịch. Việt Nam là một quốc gia có nhiều di sản đã được UNESCO công nhận, nếu biết phát huy thế mạnh này thì đây là nguồn lực vô cùng to lớn cho phát triển ngành du lịch, sẽ tăng cầu lao động, tăng nguồn thu cho ngân sách, đồng thời có thể thu hút vốn đầu tư, hoặc xã hội hoá cho hoạt động khai thác và bảo tồn di sản.

Từ vấn đề trên cho thấy, Việt Nam cần phải đề cập việc kế toán TSDS, chúng tôi dựa vào Chuẩn mực kế toán Anh (ASB, 2006) đề xuất cách ghi sổ TSDS như sau: Tổ chức A có TSDS 1.000 triệu đồng (trđ) (mua, được tài trợ theo giá trị tương đương trên thị trường hoặc qua đấu giá), thu từ thanh lý TSDS 250trđ. Các khoản thu thương mại hoá (thu từ hoạt động du lịch) 5.000trđ, khoản thu xã hội hoá 150trđ, khoản tài trợ bảo trì TSDS 4.000trđ. Các khoản chi phí quản lý TSDS 1.500trđ, cho phí bảo trì sửa chữa 200trđ.
Vậy giá trị TSDS thay đổi được ghi sổ là 6.700trđ được tính, như bảng 1.

Bảng 1: Bảng xác định giá ghi sổ TS di sản
  

Từ những lý luận trên, nên chăng xem xét việc tính giá TSDS và hạch toán như một TS cố định. Giá ghi sổ năm trước được xác định, dựa vào thu nhâp và chi khi TSDS phát sinh. Trong đó, thu nhập là từ các khoản thương mại hoá, xã hội hoá và các khoản tài trợ, chi phí là giá mua (hay giá tương đương trên thị trường hoặc giá do đấu giá) và các chi phí bảo trì sửa chữa di sản. Chêch lệch thu chi chính là giá trị được ghi nhận TSDS được (mất) của năm tài chính. Trong quá trình giao dịch TSDS xác định các khoản tăng từ thu do thanh lý TSDS, còn khoản chi chính là số tiền bỏ ra có tải sản. Ghi nhận giá trị TSDS thay đổi bằng giá trị TSDS của năm tài chính cộng với khoản thu trừ đi khoản chi của giao dịch TSDS đó./.

Tài liệu tham khảo
1. Accounting Standard Board (ASB), (2006), “Heritage assets can accounting do better”?  Discussion paper, Accounting Standards Board, London, pp.89, January.
2. Accounting Standard Board (ASB), (2009), “Financial Reporting Standard 30 ‘Heritage Assets’ is set out in paragraphs 1 to 32, Accounting Standards Board
3. Barton, A.D. (2005), “The conceptual arguments concerning accounting for public heritage assets: a note”, Accounting, Auditing & Accountability Journal, Vol. 18 No. 3, 2005, pp. 434- 440.
4. Carnegie, G.D. and Wolnizer, P.W. (1995), “The financial value of cultural, heritage and scientific collections: an accounting fiction”, Australian Accounting Review, Vol.5 No. 1, pp. 31-47.
5. Hassan A. G. Ouda (2014) A Practical Accounting Approach for Heritage Assets under Accrual Accounting: With Special Focus on Egypt, German University in Cairo (GUC)
6. Hone, P. (1997), “The financial value of cultural, heritage and scientific collections: a public management necessity”, Australian Accounting Review, Vol. 7 No. 1, pp. 38-43.