(Đăng trên Tạp chí Kế toán và Kiểm toán, số T4/2018)

Luật Kiểm toán Nhà nước (KTNN) đã được ban hành mới năm 2015 trên cơ sở sửa đổi, bổ sung khá nhiều nội dung của Luật Kiểm toán năm 2005. Có thể nói Luật KTNN 2015 được ban hành là bước phát triển khá quan trọng trong nhận thức về KTNN, trong việc hoàn thiện các quy định pháp lý về kiểm toán nói chung, KTNN nói riêng, đã khắc phục nhiều vấn đề bất cập, nhiều hạn chế của Luật KTNN 2005. Thực tế hoạt động của KTNN sau hơn hai mươi năm đã giúp xã hội và các nhà kiểm toán có sự nhìn nhận và đánh giá đầy đủ hơn vai trò, ý nghĩa, đặc tính và nội hàm cũng như cách thức tổ chức kiểm toán, xử lý các mối quan hệ trong xã hội giữa KTNN với tài chính Nhà nước, với các tổ chức và cá nhân trong nền kinh tế – xã hội.

Tuy nhiên, cho đến nay, ở Việt Nam, KTNN vẫn là một định chế mới, một định chế của kinh tế thị trường, nhưng là kinh tế thị trường của Việt Nam, trong một Nhà nước pháp quyền, pháp quyền xã hội chủ nghĩa, trong một thể chế Nhà nước tam quyền, nhưng là tam quyền (quyền lập pháp, hành pháp, tư pháp) không phân lập. Đó cũng là tuyên ngôn của Nhà nước Việt Nam trong điều 2 của Hiến pháp:
Khoản 1- Nhà nước CHXHCN Việt Nam là Nhà nước pháp quyền Xã hội chủ nghĩa của nhân dân, do nhân dân, vì nhân dân.
Khoản 3- Quyền lực Nhà nước là thống nhất, có sự phân công, phối hợp, kiểm soát giữa các cơ quan Nhà nước trong việc thực hiện quyền lập pháp, hành pháp, tư pháp.

Thành lập và hoạt động từ năm 1994, khi Việt Nam trong quá trình chuyển đổi từ cơ chế kế hoạch hóa tập trung sang kinh tế thị trường có sự quản lý của Nhà nước, KTNN đã dần khẳng định vị trí quan trọng trong hệ thống kiểm tra, kiểm soát của Nhà nước. Lần đầu tiên, KTNN được chế định trong Hiến pháp, văn bản pháp lý cao nhất của Nhà nước. Ngoài việc chế định KTNN là cơ quan do Quốc hội thành lập, Tổng KTNN do Quốc hội bầu, Điều 118 quy định: Mục 1: “KTNN… thực hiện kiểm toán việc quản lý, sử dụng tài chính, tài sản công.”. Quy định đó, vừa là xác định chức năng của KTNN là kiểm toán (gồm kiểm tra, đánh giá và xác nhận), vừa là quy định phạm vi đối tượng của KTNN là quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công.

Luật KTNN 2015 đã có 1 điều quy định về chức năng của KTNN (Điều 9) và một điều quy định về đối tượng kiểm toán của KTNN (Điều 4). Bên cạnh đó, Luật có hẳn 2 Mục 10 và 11, trong Điều 3 giải thích từ ngữ đã cố gắng làm rõ thuật ngữ tài chính công và tài sản công.

Đây là những thuật ngữ, những nội dung mới ở Việt Nam, trong Nhà nước pháp quyền, tam quyền không phân lập, cách hiểu còn khác nhau và chưa thật đầy đủ. Vì vậy, cần nhận diện thực tế và những vướng mắc, bất cập để tiếp tục hoàn thiện các quy định pháp lý về KTNN. Đây cũng là đòi hỏi tất yếu trong quá trình nhận thức, trong tiến trình phát triển của kinh tế thị trường, mở cửa và hội nhập của Việt Nam. Tuy nhiên, cũng phải tính tới bước đi và lộ trình cũng như cách thức hoàn thiên trong nền kinh tế thị trường Việt Nam, trong thể chế chính trị, thể chế Nhà nước Việt Nam với những đặc thù của nền tài chính, của cơ chế quản lý và khai thác tài sản quốc gia ở Việt Nam.

Trước hết, Cần thống nhất nhận thức và hiểu một cách đầy đủ, đúng mức hơn về kiểm toán nói chung, KTNN nói riêng, đầu tiên là chức năng của KTNN. Chức năng và nhiệm vụ của một tổ chức, một công cụ và định chế có sự thống nhất, nhưng không hoàn toàn giống nhau. Tôi không bàn về nhiệm vụ của KTNN, vì đó là trách nhiệm cụ thể do cơ quan quyền lực giao phó, và có thể có sự thay đổi, bổ sung tùy theo yêu cầu và khả năng trong từng giai đoạn phát triển của đất nước cũng như ý chí chủ quan của giai cấp lãnh đạo. Tôi chỉ muốn bàn về chức năng của tổ chức, của KTNN, cái nội hàm mang tính bản chất của tổ chức, của định chế. Tại Điều 9, Luật KTNN quy định chức năng của KTNN là đánh giá, xác nhận, kết luận, kiến nghị đối với việc quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công. Như vậy, có thể hiểu, KTNN có tới 4 chức năng: Đánh giá, xác nhận, kết luận và kiến nghị. Có gì thừa, thiếu và trùng lặp, không rõ ở đây. Kết luận và kiến nghị có phải là chức năng riêng có mang tính đặc trưng của kiểm toán, KTNN. Nhận thức này cần thống nhất và rất quan trọng, bởi vì nó liên quan tới kết quả kiểm toán mà KTNN công bố. Đó là kết quả xác nhận là chính hay chỉ ra ngày càng nhiều sai phạm là chính. Đồng thời, kiến nghị của KTNN sẽ bao hàm những gì là phù hợp: Hoàn thiện cơ chế chính sách quản lý hay các sai phạm cần xử lý?

Tại Mục 5, Điều 3, giải thích từ ngữ, ghi rõ: Hoạt động kiểm toán của KTNN là việc đánh giá và xác nhận tính đúng đắn, trung thực của các thông tin tài chính công, tài sản công hoặc báo cáo tài chính liên quan đến quản lý, sự dụng tài chính công, tài sản công, việc chấp hành pháp luật và hiệu quả trong việc quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công.
Có sự thiếu thống nhất với quy định tại Điều 9 về chức năng KTNN.
Quy định về chức năng của KTNN cần gọn rõ, đúng chức năng mang tính bản chất, không quy định những gì là ý nghĩa hay tác dụng của KTNN.

Thứ hai, Đối tượng của KTNN là việc quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công và các hoạt động liên quan đến quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công.
Cần có sự thống nhất trong nhận thức, trong cách hiểu về “việc quản lý, sử dụng”. Đây là công việc của các tổ chức, cá nhân có trách nhiệm và quyền hạn trong quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công. ” Việc quản lý ” cần phải hiểu là tất cả các hoạt động từ tạo dựng cơ chế chính sách, tổ chức huy động, phân bổ và đảm bảo an toàn mọi nguồn lực tài chính, tài sản công. “Việc sử dụng” cần phải hiểu là dùng tài chính, tài sản cho những mục đích cụ thể và đem lại những kết quả nhất định về chính trị, kinh tế hoặc xã hội.

Hiểu như vậy để khẳng định, không chỉ những tổ chức, cá nhân thu nhận, tập trung, phân bổ, hay sử dụng tài chính Nhà nước, tài sản công mới là đối tượng của kiểm toán mà tất cả các cá nhân, tổ chức có nghĩa vụ với việc tập trung và huy động nguồn lực cho tài chính công, tài sản công đều là đối tượng của KTNN (Người nộp thuế, phí, người có nghĩa vụ thanh toán, chi trả hàng hóa, dịch vụ công..).

“Việc Quản lý tài chính công, tài sản công” không chỉ được đánh giá ở khâu tổ chức thực hiện, mà quan trong hơn là kiểm toán ngay từ khâu ban hành chính sách, phương thức huy động, khai thác và tập trung nguồn lực cho Nhà nước.

Thứ ba, Về tài chính công. Đây là thuật ngữ mới du nhập và xuất hiện ở Việt Nam (Public Finance) và được sử dụng ngày càng rộng rãi. Tuy nhiên, hiểu cho đúng và sử dụng cho phù hợp trong thể chế Nhà nước Việt Nam hiện nay hoàn toàn không đơn giản. ở các nước, đặc biệt những quốc gia theo thể chế quản chủ lập hiến, hoặc Nhà nước pháp quyền, nhưng tam quyền phân lập thì khái niệm công – tư rất rõ ràng, còn ở Việt Nam cần có sự nhận thức và hiểu sao cho đúng nghĩa và thấu đáo. Điều 55, Hiến pháp có quy định: 1- Ngân sách Nhà nước, dự trữ quốc gia và các nguồn tài chính công khác do Nhà nước thống nhất quản lý…

Quy định như vậy có thể hiểu: Tài chính công gồm Ngân sách Nhà nước, dự trữ quốc gia và các nguồn tài chính công khác.
Tại Điều 70, khi quy định về nhiệm vụ quyền hạn của Quốc hội, Khoản 4: Quốc hội quyết định chính sách cơ bản về tài chính, tiền tệ quốc gia. ở đây lại xuất hiện thuật ngữ tài chính quốc gia.

Luật KTNN, tại Mục 10, Điều 3 – Giải thích từ ngữ về tài chính công có nói rõ hơn: Tài chính công bao gồm: Ngân sách Nhà nước, dự trữ quốc gia, các quỹ tài chính Nhà nước ngoài ngân sách Nhà nước; tài chính của cơ quan Nhà nước, đơn vị vũ trang nhân dân, đơn vị sự nghiệp công lập, đơn vị cung cấp dịch vụ hàng hóa công, tổ chức chính trị, tổ chức chính trị – xã hội, chính trị – xã hội – nghề nghiệp, tổ chức xã hội, xã hội – nghề nghiệp có sử dụng kinh phí ngân quỹ Nhà nước, phần vốn Nhà nước tại các doanh nghiệp, các khỏan nợ công.

Như vậy, có nhiều thuật ngữ về tài chính: tài chính quốc gia, tài chính Nhà nước, tài chính công… Cần làm rõ thuật ngữ và các nội hàm của thuật ngữ trong phạm vi và đối tượng của KTNN, nếu không sẽ dẫn đến tình trạng bỏ sót hoặc vượt quá phạm vi quyền hạn của kiểm toán Nhà nước với tư cách là cơ quan kiểm soát tối cao về tài chính Nhà nước. Cần nhận thức, tài chính không thuần túy là một quỹ tiền tệ. Trong cơ chế quản lý kinh tế của mỗi quốc gia, tài chính luôn luôn là tổng hòa các mối quan hệ kinh tế, là tổng thể các nội dung và giải pháp tài chính – tiền tệ. Tài chính không chỉ có nhiệm vụ tập trung và sử dụng nguồn lực mà quan trọng hơn là nuôi dưỡng, phát triển, khai thác nguồn lực, thúc đẩy và duy trì tăng trưởng kinh tế, quản lý và sử dụng có hiệu quả mọi nguồn lực, mọi tiềm năng của đất nước. Quyền lực và tài chính luôn gắn chặt với nhau. Tài chính Nhà nước là một bộ phận cấu thành của tài chính quốc gia, xuất hiện cùng với sự hình thành của Nhà nước. Có thể nói, quyền lực chính trị và quyền lực tài chính đã tự hình thành và cùng phát triển, thậm trí, trong nhiều trường hợp tài chính còn quyết định phạm vi quyền lực chính trị. Tài chính Nhà nước thực chất mang tính chính trị. Vì vậy, một số nội dung tài chính công quy định tại Điều 3, Luật KTNN cần được cân nhắc lại cho chuẩn xác, theo đúng nghĩa của tài chính Nhà nước, một bộ phận cấu thành quan trọng của tài chính quốc gia.

KTNN, với chức năng kiểm tra, đánh giá và xác nhận tính đúng đắn, hợp pháp, tin cậy của thông tin về hoạt động tài chính Nhà nước phục vụ trước hết cho các quyết định của cơ quan dân cử. Thông tin về tài chính Nhà nước bao hàm cả ngân sách Nhà nước, quỹ ngân sách Nhà nước, các quỹ tập trung, quỹ chuyên dùng của Nhà nước, các khoản tín dụng của Nhà nước.

Thứ tư, Về tài sản công. Hiến pháp đã chế định: KTNN thực hiện kiểm toán việc quản lý, sử dụng tài sản công. Đây cũng là một thuật ngữ và khái niệm mới xuất hiện ở Việt Nam. Hiến pháp không có quy định về nội hàm của tài sản công, nhưng Điều 53 có quy định: Đất đai, tài nguyên nước, tài nguyên khoáng sản, nguồn lợi vùng biển, vùng trời, tài nguyên thiên nhiên khác và các tài sản do Nhà nước đầu tư, quản lý là tài sản công thuộc sở hữu toàn dân do Nhà nước là đại diện chủ sở hữu và thống nhất quản lý. Luật KTNN, trong Mục 11, Điều 3 thì chi tiết và cụ thể hơn: Tài sản công bao gồm: Đất đai, tài nguyên nước, tài nguyên khoáng sản, nguồn lợi vùng biển, vùng trời, tài nguyên thiên nhiên khác, tài sản Nhà nước tại cơ quan Nhà nước, lực lượng vũ trang nhân dân, đơn vị sự nghiệp công lập, tổ chức chính trị, chính trị – xã hội, chính trị – xã hội – nghề nghiệp, tài sản công được giao cho các doanh nghiệp quản lý và sử dụng, tài sản dự trữ Nhà nước, kết cấu hạ tầng phục vụ lợi ích công cộng do Nhà nước đầu tư quản lý thuộc sở hữu toàn dân do Nhà nước là đại diện chủ sở hữu và thống nhất quản lý.
Giải thích và quy định như vậy là quá chi tiết, nhưng thực chất không cần thiết và lại chưa đầy đủ. Tài sản công, có thể hiểu là tài sản Nhà nước, là một bộ phận quan trong của tài sản quốc gia.

Tài sản quốc gia có thể được hiểu theo nghĩa rộng hoặc theo nghĩa hẹp. Tài sản quốc gia theo nghĩa rộng bao gồm: (1) tài nguyên thiên nhiên của đất nước, các di sản; (2) các loại tài sản được sản xuất ra và (3) nguồn vốn con người. Trong đó, các loại tài sản được sản xuất ra, hay còn gọi là tài sản quốc gia theo nghĩa hẹp, đó là toàn bộ của cải vật chất do lao động sáng tạo của con người được tích lũy lại qua thời gian theo tiến trình lịch sử phát triển của đất nước.
Theo cách phân loại của Liên hợp quốc (UN), tài sản được sản xuất ra gồm 9 loại: (1) công xưởng, nhà máy; (2) trụ sở cơ quan, trang thiết bị văn phòng; (3) máy móc thiết bị, phương tiện vận tải; (4) cơ sở hạ tầng; (5) tồn kho của tất cả các loại hàng hóa; (6) các công trình công cộng; (7) các công trình kiến trúc; (8) nhà ở và (9) các cơ sở quân sự.

Dựa vào chức năng tham gia vào quá trình hoạt động kinh tế, 9 loại tài sản trên được chia thành hai nhóm: Nhóm thứ nhất bao gồm 5 loại đầu, những tài sản này được sử dụng làm phương tiện trực tiếp phục vụ quá trình sản xuất và được gọi là tài sản sản xuất. Trong đó 4 loại tài sản từ (1) đến (4) được gọi là tài sản cố định (vốn cố định) còn lại tài sản (5) được gọi là tài sản lưu động (vốn lưu động). Tuy nhiên, trên thực tế trong các loại hàng tồn kho, ngoài các loại nguyên, nhiên vật liệu dự trữ cho sản xuất còn có cả những giá trị tài sản cố định chưa lắp đặt và thành phẩm chưa tiêu thụ. Vì vậy, cách hiểu ở đây chỉ mang ý nghĩa tương đối. Sự khác nhau trên nguyên tắc về mặt kinh tế giữa tài sản cố định và tài sản lưu động. Nhóm thứ hai bao gồm 4 loại cuối, đều có tính chất chung là không tham gia trực tiếp vào quá trình sản xuất, nên được gọi là tài sản phi sản xuất (vốn phi sản xuất).

Chính vì vậy, cần hiểu tài sản công, đối tượng của KTNN chính là tài sản Nhà nước, trong đó có toàn bộ vốn bằng tiền (theo nghĩa rộng) hay còn gọi là ngân quỹ Nhà nước, tài sản là tài nguyên, khoáng sản của đất nước, các di sản vật thể, phi vật thể, những tài sản được sản xuất ra bằng nguồn vốn Nhà nước, do Nhà nước là đại diện chủ sở hữu. Kể càng chi tiết thì càng không bao trùm và dễ bỏ sót. Cần phân biệt tài sản quốc gia, tài sản Nhà nước, tài sản của cộng đồng dân cư, tài sản của tập thể. Đối tượng của KTNN chỉ bao gồm tài sản Nhà nước. Đó là tài sản thuộc sở hữu toàn dân do Nhà nước là đại diện chủ sở hữu. Cần có quy định bao quát các đối tượng kiểm toán là các tổ chức, cá nhân quản lý, sử dụng tài sản công, trong đó có ngân quỹ Nhà nướ.

Thứ năm, Các vấn đề khác. Cần có thêm những quy định về chế tài để xử lý trách nhiệm của các tổ chức, cá nhân có hành vi vi phạm trong quản lý và sử dụng tài chính Nhà nước, tài sản Nhà nước và vi phạm trong hoạt động kiểm toán. Đồng thời, cần đảm bảo tính đồng bộ giữa các quy định của Luật KTNN, Luật Ngân sách Nhà nước, Luật Thanh tra… Cần thống nhất các quy định bảo đảm sự kết hợp, phân công rõ ràng để thực hiện đúng thẩm quyền của mỗi cơ quan, hạn chế sự chồng lấn, trùng lắp dẫn tới khó khăn cho cơ quan kiểm tra, thanh tra cũng như đối tượng thanh tra, kiểm tra, kiểm toán,…

Ngoài ra, cần điều chỉnh lại các quy định liên quan kế hoạch và quyết định kế hoạch kiểm toán, về tiêu chuẩn kiểm toán viên, về trách nhiệm quyền hạn kiểm toán trưởng và các mối quan hệ trong quá trình tiến hành hoạt động kiểm toán.

Tóm lại, mặc dù đã có những bước tiến quan trọng, nhưng Luật KTNN 2015 vẫn còn một số vướng mắc bất cập cần giải quyết, cần hoàn thiện để KTNN xứng đáng là công cụ kiểm tra, kiểm soát tài chính Nhà nước tối cao, xứng đáng với kỳ vọng của nhân dân về một nền tài chính quốc gia mạnh và minh bạch./.