Hoạt động kiểm toán ở Việt Nam,
bắt đầu hình thành từ năm 1991 và được đánh dấu mốc phát triển mạnh mẽ đầu tiên
khi Nghị định 105/2004/NĐ – CP dành riêng cho kiểm toán độc lập ra đời. Thị
trường kiểm toán ngày càng phát triển và lớn mạnh, đồng nghĩa với sự cạnh tranh
giữa các công ty kiểm toán ngày càng gay gắt. Đặc biệt, trong thời kỳ hội nhập
nền kinh tế thế giới, các công ty kiểm toán Việt Nam phải chịu sức ép cạnh
tranh từ các công ty kiểm toán quốc tế. Chính vì vậy, các công ty kiểm toán
Việt Nam bằng nhiều cách khác nhau đang cố gắng tìm mọi cách tiếp cận với
phương pháp, kỹ thuật kiểm toán tiên tiến trên thế giới, nhằm nâng cao chất
lượng hoạt động kiểm toán của mình. Một trong các công cụ hữu ích, giúp KTV thu
thập bằng chứng kiểm toán cũng như đưa ra các kết luận kiểm toán phù hợp, giảm
thiểu rủi ro kiểm toán đáng kể mà các công ty kiểm toán Việt Nam ngày nay đang
hướng đến, trong cuộc kiểm toán BCTC là thủ tục phân tích. Đây là thủ tục kiểm
toán khá đơn giản, ít tốn kém thời gian, chi phí nên nếu vận dụng tốt thủ tục
phân tích sẽ giúp KTV và các công ty kiểm toán tiết kiệm thời gian, chi phí.
Đồng thời, giúp cuộc kiểm toán được thực hiện một cách khoa học, hiệu quả.
Chính vì vai trò, ý nghĩa to lớn trên của thủ tục phân tích nên việc tăng cường
nghiên cứu và vận dụng phương pháp này một cách đúng đắn, khoa học là cần thiết,
khách quan và phù hợp với xu thế kiểm toán trên thế giới.

Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam
– VSA 520 thì “Thủ tục phân tích được hiểu là việc đánh giá thông tin tài chính,
qua việc phân tích các mối quan hệ hợp lý giữa dữ liệu tài chính và phi tài
chính”.

Như vậy, thủ tục phân tích là quá
trình đánh giá thông tin tài chính được thực hiện thông qua việc nghiên cứu các
mối quan hệ đáng tin cậy giữa các chỉ tiêu tài chính và phi tài chính, …Bao gồm
cả quá trình so sánh số liệu phản ánh trên sổ sách với số liệu ước tính của
KTV. Thủ tục phân tích cũng bao gồm việc điều tra, khi cần thiết, về các biến
động hoặc các mối quan hệ được xác định là không nhất quán với các thông tin
liên quan khác hoặc có sự chênh lệch đáng kể so với các giá trị dự tính.

Thủ tục phân tích là một công cụ
hữu dụng, để đưa ra các quyết định khi BCTC có chứa các mối quan hệ cũng như
những khoản mục bất thường. Thủ tục phân tích có thể được tiến hành từ việc so
sánh một cách cơ bản các khoản mục đến phân tích phức tạp để tìm ra những biến
động bất thường.

Thủ tục phân tích có vai trò và ý
nghĩa quan trọng, trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán BCTC. Nếu như trong
giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV vận dụng thủ tục phân tích như các thủ
tục đánh giá rủi ro nhằm xác định, khoanh vùng các rủi ro có sai sót trọng yếu
trên BCTC thì trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV vận dụng thủ tục phân
tích như một biện pháp xử lý các rủi ro đã được xác định trong giai đoạn lập kế
hoạch. Và cuối cùng, trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, KTV tiếp tục sử dụng
phương pháp này để đánh giá sự biến động của các bộ phận, khoản mục sau khi
được điều chỉnh trên BCTC có nhất quán với hiểu biết của KTV hay không? Tuy
nhiên, việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC tại các công ty
kiểm toán Việt Nam hiện nay còn nhiều hạn chế. Cụ thể là:

Thứ nhất, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Trong giai đoạn này, thủ tục phân
tích chủ yếu được áp dụng như một phương pháp đánh giá rủi ro có sai sót trọng
yếu bằng cách, xác định những biến động bất thường để khoanh vùng các khu vực
có thể xảy ra sai sót trọng yếu. Tuy nhiên, trong thực tế nhiều KTV không sử
dụng phương pháp này để đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập kế hoạch. Nếu có,
đối tượng vận dụng thủ tục phân tích cũng còn nhiều hạn hẹp. Ví dụ như, KTV hầu
như chỉ thực hiện phân tích với Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh
doanh mà không áp dụng với Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Bên cạnh đó, KTV không
vận dụng đa dạng các loại phân tích như phân tích dọc, phân tích tính hợp lý mà
chỉ tập trung sử dụng phân tích ngang với các bộ phận, khoản mục trên Bảng cân
đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Chính vì vậy, KTV chỉ nhận biết được
tình hình biến động tăng giảm của các khoản mục giữa các kỳ mà không đánh giá
mối quan hệ giữa các chỉ tiêu với nhau. Ngoài ra, các KTV chưa đi sâu vào việc
phân tích kết hợp với các thông tin phi tài chính khác như chiến lược kinh
doanh, chiến lược tài chính của đơn vị, các chính sách của Nhà nước cũng như
các yếu tố khác, để nhận biết và đánh giá sâu sắc hơn các biến động bất thường,
từ đó nhận biết các vùng có khả năng chứa đựng rủi ro.

Thứ hai, trong giai đoạn thực hiện kiểm toán

Đa phần công ty kiểm toán đều xây
dựng chương trình kiểm toán chi tiết, về nội dung và cách thức vận dụng các thủ
tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, nhằm giảm thiểu kiểm tra chi
tiết về nghiệp vụ và số dư tài khoản. Tuy nhiên, do hạn chế về thời gian nên
nhiều KTV đã không thực hiện hoặc thực hiện sơ sài phương pháp này. Do đó, số
lượng kiểm tra chi tiết nghiệp và số dư tài khoản tăng lên, tốn kém thời gian
và chi phí cuộc kiểm toán. Với một số nhóm công ty kiểm toán nước ngoài, KTV
thường áp dụng kỹ thuật phân tích ngang và phân tích dọc với các chỉ tiêu trên
Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh với mức độ phân tích chi
tiết hơn (theo tháng, theo sản phẩm, theo nội dung của khoản mục,…). KTV cũng
tự xây dựng các ước tính trong trường hợp các dự liệu sử dụng để ước tính có độ
tin cậy cao. Loại phân tích này, có thể cung cấp bằng chứng thay thế một số thử
nghiệm kiểm tra chi tiết về nghiệp vụ và số dư tài khoản với một số cơ sở dẫn
liệu nhất định. Bên cạnh đó, KTV ở các nhóm công ty kiểm toán này có thể thực
hiện kiểm tra tính hợp lý của các số dư tài khoản bằng cách sử dụng các thông
tin phi tài chính để phân tích.

Thứ ba, trong giai đoạn kết thúc kiểm toán

Thủ tục phân tích được tiến hành
trong giai đoạn này, chủ yếu là phân tích soát xét BCTC lần cuối và đánh giá
khả năng hoạt động liên tục của khách hàng. Đa phần các công ty kiểm toán và
KTV vừa và nhỏ đều ít khi vận dụng thủ tục phân tích để thực hiện phân tích
soát xét BCTC lần cuối. Bên cạnh đó, nhiều KTV và công ty kiểm toán cũng không
tiến hành phân tích về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng. Hầu hết, các
công ty kiểm toán Việt Nam đều chưa biết đến việc vận dụng thủ tục phân tích để
phân tích khả năng hoạt động của khách hàng như xét đoán các dấu hiệu lỗ liên
tục trong nhiều năm, nợ ngắn hạn lớn hơn tài sản ngắn hạn, tính thanh khoản
thấp hoặc không có sự hỗ trợ từ phía công ty mẹ,….

Như vậy, việc vận dụng thủ tục
phân tích của KTV và các công ty kiểm toán Việt Nam trong cuộc kiểm toán BCTC
còn nhiều hạn chế và không hiệu quả. Cụ thể là, phạm vi vận dụng của thủ tục
phân tích còn hạn hẹp chỉ bao gồm Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh
doanh mà chưa mở rộng phân tích Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và các thông tin phi
tài chính khác. Bên cạnh đó, KTV ít sử dụng các kỹ thuật phân tích khác như
phân tích tính hợp lý hay mô hình phân tích, dẫn đến làm giảm hiệu quả phân
tích. Nhiều công ty kiểm toán vừa và nhỏ thực hiện thủ tục phân tích một cách
máy móc, dập khuôn với tất cả các phần hành.

Một số định hướng hoàn thiện:

Thứ nhất, cần tăng cường công tác
nghiên cứu về vận dụng thủ tục phân tích

Hoàn thiện việc vận dụng thủ tục
phân tích trong kiểm toán BCTC phải hướng đến hoàn thiện về phạm vi, nội dung
vận dụng của phương pháp này trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán. Ví dụ
như, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV có thể mở rộng phạm vi áp dụng
phân tích ngang và phân tích dọc với Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, hay so sánh
các thông tin tương ứng của ngành. Đồng thời, KTV có thể kết hợp với phân tích
các thông tin phi tài chính khác nhằm đưa ra xét đoán toàn diện hơn. Trong giai
đoạn thực hiện kiểm toán, KTV có thể nghiên cứu và vận dụng thêm các mô hình
ước tính để phân tích và xét đoán. Mô hình ước tính càng chi tiết thì độ tin
cậy của nó càng cao. Đặc biệt, trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, KTV cần vận
dụng thủ tục phân tích để đánh giá tổng thể BCTC lần cuối và xem xét khả năng
hoạt động liên tục của khách hàng,….

Thứ hai, nâng cao chất lượng của
đội ngũ KTV

Chất lượng KTV là nhân tố quan
trọng ảnh hưởng đến chất lượng của cuộc kiểm toán BCTC nói chung và việc thực
hiện quy trình thủ tục phân tích nói riêng của các công ty kiểm toán của Việt
Nam. Chính vì vậy, các công ty kiểm toán cần tăng cường công tác nghiên cứu,
trao đổi, bồi dưỡng nhằm nâng cao trình độ của KTV về việc vận dụng thủ tục
phân tích trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán. Do đó, các công ty kiểm
toán cần phối hợp với các tổ chức nghề nghiệp kiểm toán, cần tăng cường công
tác đào tạo chuyên môn cho các KTV nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán.

Thứ ba, tăng cường công tác soát
xét chất lượng kiểm toán

Theo Thông tư số 157/2014/TT- BTC,
các cơ quan có thẩm quyền như Bộ Tài chính, ủy ban Chứng khoán Nhà nước được
phép thành lập đoàn kiểm tra định kỳ hoặc đột xuất tại các doanh nghiệp kiểm
toán. Việc tăng cường công tác kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán nói
chung và kiểm soát chất lượng vận dụng thủ tục phân tích nói riêng của các cơ
quan này, sẽ khắc phục thực trạng không vận dụng hoặc vận dụng sơ sài, không
hiệu quả thủ tục phân tích của các công ty kiểm toán ở Việt Nam. Chính vì vậy,
trong thời gian tới các cơ quan này phải tăng cường hơn nữa các chế tài xử phạt
và tích cực kiểm tra giám sát việc vận dụng thủ tục phân tích nhằm nâng cao
chất lượng kiểm toán của các công ty kiểm toán ở Việt Nam.

Tóm lại, việc nghiên cứu và vận
dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC ở các công ty kiểm toán Việt Nam
còn nhiều hạn chế, bất cập. KTV, các công ty kiểm toán và các cơ quan có thẩm
quyền liên quan cần phát huy tốt vai trò của mình. Đồng thời, phối hợp thực
hiện đồng bộ với nhau thì mới có thể hoàn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích
trong kiểm toán BCTC, tăng cường năng lực cạnh tranh của các công ty kiểm toán
Việt Nam.

Tài liệu tham khảo

Giáo trình Lý thuyết kiểm toán
xuất bản năm do TS Nguyễn Viết Lợi và Thạc sỹ Đậu Ngọc Châu chủ biên, Nxb Tài
chính năm 2009.

Hồ sơ kiểm toán của các công ty
Nhân việt, AASC, AVA, A&C, ASCO…

Th.s NCS Đinh Thị Thu Hà *

Khoa Kế toán – Học viện Tài chính

(Theo: Tạp chí Kế toán và Kiểm
toán)