{Bài viết đăng trên Tạp chí Kế toán và Kiểm toán (ISSN 1859 – 1914), số 210, Tháng 3/2021 của Th.s. Đào Tuyết Lan –  Đại học Văn Lang và Th.s. Phạm Thanh Phong  – Trưởng Phòng Tư pháp Quận 10, TP.HCM}

Kế toán điều tra cung cấp các báo cáo xuất phát từ các yêu cầu pháp lý hoặc từ một tranh chấp về vấn đề tài chính có liên quan. Đây là một nội dung khá mới, nhưng cũng đã được áp dụng trong các cơ quan thanh tra cũng như các doanh nghiệp, các cơ quan phi tài chính,… Mục đích chủ yếu của kế toán điều tra là phát hiện các gian lận trong lĩnh vực kế toán tài chính, khi mà các gian lận này ngày càng gia tăng. Bài báo này, tác giả trình bày một số thực trạng ứng dụng kỹ thuật kế toán điều tra tại Phòng Thanh tra quận 10, TP.HCM.

1. Cơ sở lý thuyết
Nhiều tranh chấp tài chính ngày nay đòi hỏi sự chú ý đặc biệt, mà ngay cả những luật sư am hiểu cũng không thể cung cấp. Kế toán điều tra có thể giúp công tác điều tra bằng cách giải mã các vấn đề tài chính phức tạp và chuyển tiếp chúng theo cách mà cả luật sư, khách hàng của họ có thể hiểu được.
Kế toán điều tra cũng có thể đóng vai trò điều tra trong các vụ việc dân sự, làm việc với luật sư để tìm thu nhập hoặc tài sản chưa được báo cáo. Kế toán điều tra là một lĩnh vực cụ thể trong kế toán truyền thống, cung cấp các báo cáo xuất phát từ các yêu cầu pháp lý hoặc từ một tranh chấp về vấn đề tài chính có liên quan.

Theo Apostolou và cộng sự (2000), kế toán điều tra là sự kết hợp của chuyên môn kế toán, kiểm toán và kỹ năng điều tra để hỗ trợ các vấn đề pháp lý. Đây là một lĩnh vực của nghiệp vụ kế toán cam kết xác định kết quả thực tế hoặc các tranh chấp hoặc kiện tụng dự kiến.

Còn theo Bolgna and Linquist (1995), kế toán điều tra là công việc kết hợp kỹ năng của kế toán, kiểm toán và điều tra để giải quyết các vấn đề tài chính còn tồn tại dựa trên các bằng chứng. Theo đó, mục tiêu của kế toán điều tra là phát hiện và phân tích các giao dịch có sai sót, gian lận để làm rõ động cơ thật sự của thủ phạm bằng các phương pháp khác nhau.

Theo Hopwood (2008), Arokiasamy và Cristal – Lee (2009), Dhar và Sarkar (2010), Howard và Sheetz (2006), Stanbury và Paley – Menzies (2010), kế toán điều tra là công việc thu nhập các vấn đề tài chính được điều tra, sử dụng các kỹ thuật, quy trình kiểm toán và kỹ năng kế toán để phân tích và giải quyết các vấn đề liên quan đến pháp lý, cần được điều tra một cách toàn diện theo yêu cầu của tòa án. Kế toán điều tra là dịch vụ kết hợp công việc của kế toán viên, kiểm toán viên truyền thống và đại diện ủy quyền trước pháp luật.

Oyedokun (2013) cho rằng, kế toán điều tra là vận dụng nguyên tắc và phương pháp kế toán để điều tra gian lận, cung cấp các kết quả có thể sử dụng cho tòa án. Năm 2018, nhà nghiên cứu đã thay đổi khái niệm của chính mình thông qua mở rộng phạm vi của kế toán điều tra. Theo đó, kế toán điều tra là việc sử dụng nguyên tắc, phương pháp kế toán, thủ tục kiểm toán để phát hiện, ngăn ngừa gian lận và tội phạm kinh tế, có thể được sử dụng làm bằng chứng trước tòa án.

Theo Xianghua Hao (2010), kế toán điều tra thường do một bên thứ ba độc lập thực hiện, thông qua các thủ tục và phương pháp nhất định để khảo sát, tính toán, phân tích và quản lý các chỉ tiêu tài chính, tổn thất kinh tế, hoặc các vấn đề pháp lý trong việc quản lý các xung đột lợi ích kinh tế và lập các báo cáo kế toán điều tra, cung cấp các tài liệu tham khảo cho tòa án hoặc cơ quan trọng tài hoặc cơ quan quản lý, xác nhận trách nhiệm pháp lý, hoặc cung cấp dịch vụ tư vấn quản lý. Kế toán điều tra xuất hiện do sự phát triển của môi trường kinh tế, sự phát triển của nghề nghiệp.

Ngày 15/07/2004, Ủy ban Dịch vụ điều tra và hỗ trợ pháp lý Mỹ AICPA (The AICPA Forensic and Litigation Services Committee – FLS) đã phát hành bản ghi nhớ thỏa thuận “Dịch vụ điều tra, kiểm toán và quản trị doanh nghiệp: Kết nối khoảng cách” nhằm mô tả về dịch vụ kế toán điều tra và các tiêu chuẩn trở thành kế toán điều tra viên. Theo đó, kế toán điều tra là công việc ứng dụng các nguyên tắc, lý thuyết và quy định kế toán để phân tích một vấn đề cần được điều tra theo yêu cầu của pháp luật. Các quy định mới và tuyên bố chuyên môn của một số cơ quan quản lý như Ủy ban Chứng khoán và Giao dịch Hoa Kỳ (SEC), Ban Giám sát Kế toán Công ty (PCAOB), Viện Công chứng Hoa Kỳ Kế toán (AICPA), Hội đồng Tiêu chuẩn Kế toán Tài chính (FASB) và Ban Tiêu chuẩn Kế toán Chính phủ (GASB) đã giúp các doanh nghiệp và cơ quan Chính phủ, để cải thiện quản trị công ty của họ, góp phần làm tăng nhu cầu về nghiệp vụ kế toán pháp y.

2. Vai trò của kế toán điều tra
Kế toán điều tra có vai trò khác với kiểm toán báo cáo tài chính (BCTC). Mục đích của kiểm toán BCTC là đảm bảo BCTC phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu, vì vậy trách nhiệm của kiểm toán độc lập là thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán trong phạm vi và nội dung vừa đủ để phát hiện các sai sót trọng yếu trong BCTC (không quan tâm đến bản chất, nguồn gốc của sai sót).
Mục đích của kế toán điều tra rộng hơn kiểm toán BCTC. Kế toán điều tra không đưa ra ý kiến về BCTC dựa trên mức trọng yếu qua thủ tục chọn mẫu, mà dựa trên các bằng chứng tài liệu và cả bằng chứng thẩm vấn để tìm hiểu ai, cái gì, khi nào, ở đâu, cách thức cũng như nguyên do sai sót, gian lận xảy ra hay có thể xảy ra, từ đó tư vấn cách khắc phục và ngăn chặn các hành vi tương tự diễn ra. Bên cạnh đó, các kết luận của kế toán điều tra có thể là công cụ hỗ trợ pháp lý trong các vụ kiện dân sự hay hình sự chống lại thủ phạm.

Kế toán điều tra trong tiếng Anh là Forensic Accounting, “Forensic” trong từ điển Webster có nghĩa là “belonging to, used in, or suitable to courts of judicature or to public discussions and debate” nghĩa là được dùng cho tòa án pháp luật. Theo nghĩa này, kế toán điều tra là một lĩnh vực của kế toán kết hợp với chức năng tư pháp. Năm 1986, theo Hiệp hội Kế toán viên Công chứng Hoa Kỳ (AICPA). Kế toán điều tra bao gồm hai lĩnh vực: (1) Hỗ trợ pháp lý (Litigation Support) và (2) Điều tra kế toán (Investigative Accounting).
(1) Hỗ trợ pháp lý (Litigation Support): là sự hỗ trợ chuyên môn kế toán trong các vấn đề liên quan đến pháp lý. Nó chủ yếu liên quan đến việc định lượng giá trị thiệt hại.
(2) Điều tra kế toán (Investigative Accounting): là việc tìm kiếm bằng chứng xác định thủ phạm như điều tra biển thủ tài sản của nhân viên, hoặc tìm kiếm bằng chứng làm cơ sở bồi thường thiệt hại như bồi thường bảo hiểm, bồi thường tai nạn lao động,…

3. Thực trạng công tác ứng dụng kỹ thuật kế toán điều tra tại Thanh tra quận 10, TP.HCM

3.1. Thu thập chứng cứ
Với việc thanh tra theo nội dung đơn tố giác liên quan đến lĩnh vực tài chính, trường hợp xác định được đối tượng có hành vi phạm pháp luật (gian lận), nội dung tố cáo là có cơ sở thì vấn đề không còn là điều tra nữa, mà trở thành theo đuổi vấn đề pháp lý. Do vậy, việc sử dụng các nguyên tắc của kế toán điều tra, bao gồm nguyên tắc thu thập và đánh giá chứng cứ là rất quan trọng.
Chứng cứ thu thập được bao gồm chứng cứ tài chính như hồ sơ, bảng phân tích số liệu của đoàn thanh tra; chứng cứ phi tài chính như lời khai của đối tượng có liên quan, lời thừa nhận của đối tượng thanh tra.

Đối với bảng phân tích số liệu của đoàn thanh tra, ban đầu chỉ là nguồn chứng cứ và là “dấu hiệu đỏ”. Nguồn chứng cứ này chỉ trở thành chứng cứ khi đoàn thanh tra chứng minh được có gian lận và buộc được đối tượng thừa nhận, ký vào biên bản thì nguồn chứng cứ mới trở thành chứng cứ.
Thực tế cho thấy, chuyên viên thanh tra thiếu kinh nghiệm và phương pháp thanh tra khi chọn mẫu ngẫu nhiên trên chứng từ kế toán, phát hiện có dấu hiệu gian lận để ngoài sổ sách (“dấu hiệu đỏ”), và sử dụng để làm việc với đối tượng nghi vấn. Điều này đã vô tình tạo cơ hội cho đối tượng nghi vấn lên kế hoạch đối phó, bằng cách trả lời có tính ngụy biện hợp lý như “có nộp chậm, chưa thu được”.

Để đối phó thủ đoạn này, đoàn thanh tra áp dụng kỹ thuật thu thập và phân tích số liệu có tính đầy đủ, liên tục hàng tháng trong 2 năm theo nguyên tắc của kế toán điều tra “sử dụng lấy mẫu ngẫu nhiên là không thể chấp nhận được trong việc thiết lập bằng chứng” và “chỉ tiến hành phỏng vấn khi đã thu thập và phân tích dữ liệu, lý luận”. Qua đó, đối tượng nghi vấn không thể có lời ngụy biện nào hợp lý như trên và buộc phải thừa nhận hành vi vi phạm pháp luật và ký vào biên bản làm việc. Trong trường hợp vi phạm đến mức phải chuyển cơ quan điều tra, truy tố thì chứng cứ này sẽ được cơ quan thanh tra chuyển hồ sơ theo yêu cầu.

3.2. Phát hiện gian lận BCTC
Trước đây, Thanh tra quận 10, TP.HCM ít chú trọng khâu kiểm tra BCTC, phần này chủ yếu căn cứ vào báo cáo quyết toán hàng năm. Sau khi áp dụng kỹ thuật nhận biết các dấu hiệu đỏ và kỹ thuật phát hiện gian lận của kế toán điều tra, Đoàn Thanh tra đã nâng cao khả năng phát hiện sai phạm trong BCTC và xác định chính xác trách nhiệm cá nhân liên quan đến sai phạm, cụ thể như sau:
– BCTC được in ra từ Excel, không phải phần mềm kế toán, có sự chênh lệch số liệu giữa các sổ chi tiết tài khoản loại 5 và loại 6, so với báo cáo tổng hợp trên BCTC.
* Nguyên nhân gian lận:
+ Kế toán tự lập bảng cân đối phát sinh trên Excel để đảm bảo Bảng cân đối có tổng số phát sinh nợ và có bằng nhau nhằm đối phó với việc thẩm tra quyết toán của Phòng Tài chính – Kế hoạch quận (lỗi do hạch toán không đầy đủ nghiệp vụ phát sinh dẫn đến chưa thể khóa sổ để kết chuyển doanh thu, chi phí, trích lập quỹ theo quy định).
+ Các bút toán chi không hợp lệ, Phòng Tài chính – Kế hoạch quận yêu cầu đơn vị trích bổ sung khấu hao vào chi phí, xuất toán, bổ sung hạch toán, kế toán đơn vị hoặc không thực hiện, hoặc thực hiện bằng cách điều chỉnh tăng chi phí, nhưng không điều chỉnh giảm tương ứng tỷ lệ trích lập các quỹ theo quy định (chủ yếu ở các đơn vị sự nghiệp như trường học tự chủ một phần, đơn vị sự nghiệp có thu tự chủ hoàn toàn).
+ Phân tích chi tiết doanh thu và chi phí theo chiều ngang hàng tháng cho thấy có dấu hiệu tăng doanh thu, chi phí bất ngờ vào 3 tháng cuối năm. Trong đó, tập trung chủ yếu vào tháng 12 nhằm tất toán hết các khoản thu và hạch toán cân đối các khoản thu chưa vào sổ sách kế toán theo quy định.
– Đánh giá thái độ, hành vi của lãnh đạo đơn vị, kế toán và các cá nhân có liên quan đến công tác quản lý tài sản, từ đó nhận diện được dấu hiệu gian lận ban đầu làm cơ sở để điều tra. Qua kết quả thanh tra cho thấy, có gian lận trong việc để ngoài sổ sách do lãnh đạo đơn vị chỉ đạo, kế toán không chấp hành thời gian hạch toán kế toán theo Luật Kế toán, hệ thống kiểm soát nội bộ lỏng lẻo do yếu kém của lãnh đạo và kế toán dẫn đến nhân viên thu tiền sử dụng thủ đoạn ăn chặn (nộp tiền gối đầu) để chiếm đoạt tiền đơn vị sử dụng vào mục đích cho vay.
– Kết quả thực tiễn áp dụng kỹ thuật kế toán điều tra gian lận BCTC phát hiện được, thông qua việc phân tích BCTC 2 năm (không kiểm tra 1 năm như kiểu cũ) cho thấy có sự gia tăng tỷ lệ chi phí rất lớn nhưng doanh thu tăng không đáng kể. Từ đó, làm cơ sở trọng điểm kiểm tra các hạng mục thu, các khoản chi lớn thường xuyên như chi cho con người, kết hợp với kiểm tra cách thức hạch toán, đã phát hiện một số hợp đồng được giám đốc điều chỉnh tăng giảm giá thuê không hợp lý, kế toán sử dụng thao tác hạch toán không đúng nguyên tắc kế toán như hạch toán chi phí thu nhập tăng thêm, chi phí công đoàn, chi tiền cơm trưa vượt mức quy định vào chi phí hoạt động kinh doanh trong kỳ với tổng số tiền là 841.661.196 đồng. Mục đích làm gia tăng chi phí, giảm thuế thu nhập doanh nghiệp, giảm số tiền phải trích lập quỹ cải cách tiền lương, quỹ phát triển hoạt động sự nghiệp theo quy định tại Nghị định 43/2006/NĐ-CP, ngày 25/04/2006 của Chính phủ quy định quyền tự chủ, tự chịu trách nhiệm về thực hiện nhiệm vụ, tổ chức bộ máy, biên chế và tài chính đối với đơn vị sự nghiệp công lập và Nghị định 16/2015/NĐ-CP, ngày 14/12/2015 quy định cơ chế tự chủ của đơn vị sự nghiệp công lập.

3.3. Phát hiện gian lận biển thủ tài sản, ăn chặn, che giấu
Thanh tra quận 10 đã thực hiện theo cách thức quan sát hành vi của giám đốc, làm việc trực tiếp với người tố cáo, để thu thập thông tin về nội dung tố cáo và khai thác thêm các thông tin hữu ích khác. Sau đó, tiến hành rà soát, lập bảng kê hợp đồng so sánh doanh thu, lợi nhuận của 2 năm 2010 và 2012, so sánh diện tích với mức giá cho thuê của từng loại hợp đồng, so sánh với các năm trước, tổ chức khảo giá.

Kết quả cho thấy, giám đốc có tính cách chuyên quyền, độc đoán là dấu hiệu gian lận BCTC. Thống kê hợp đồng xác định 3 hợp đồng có sự chênh lệch về giá cho thuê mặt bằng ở cùng vị trí, diện tích nhưng giá thuê khác nhau với số tiền chênh lệch từ 5.000.000 – 12.000.000 đồng; Có 1 hợp đồng được điều chỉnh giảm giá cho thuê so với các năm trước nhưng không rõ lý do; Có 2 mặt bằng với diện tích từ 9.596,5 – 14.050 m2 giá cho thuê cực thấp so với giá thị trường, bình quân từ 1.200 – 1.000.000 đồng/m2/tháng.

Kết hợp với tìm kiếm thêm cáo giác từ chính các nhân viên nội bộ đơn vị, thực hiện điều tra xác minh thực tế với bên thứ ba, so sánh với mức giá cho thuê cùng loại của các đơn vị trên quận, huyện khác đã cho thấy dấu hiệu sai phạm là có cơ sở và xác định được sai phạm hoàn toàn do giám đốc đơn vị thực hiện. Nguyên nhân của sai phạm này là yếu về phân quyền trong việc lựa chọn nhà cung cấp phê duyệt, theo đó giám đốc đơn vị là người có tính cách độc đoán, quyết định hoàn toàn về việc thay đổi mức giá cho thuê, ký kết hợp đồng mới mà không có sự bàn bạc công khai trong ban giám đốc, gây thiệt hại thất thu lớn cho nguồn thu của đơn vị và ngân sách Nhà nước. Kết quả cụ thể phát hiện như sau:

– Gian lận che giấu doanh số:
+ Để ngoài sổ sách nguồn thu cho thuê mặt bằng thời vụ Tết của tổ chức với tổng số tiền là 156.818.182 đồng, được phát hiện được qua việc chủ động tìm kiếm cáo giác từ nội bộ đơn vị.
+ Phương pháp xác minh thực tế và ước tính doanh thu trên cơ sở số liệu của 2 năm trước cho thấy, do số thu năm 2010 lớn hơn nhiều so với niên độ kiểm tra 2011, đo lường sự biến đổi doanh thu bằng cách giám sát tại chỗ và thay đổi thủ quỹ, thống kê biên lai các quỹ đối chiếu với các phiếu thu đã lập. Cho thấy, đơn vị không hạch toán đầy đủ số đã thu theo biên lai vào hệ thống sổ sách kế toán với số tiền 364.230.000 đồng (thu cho thuê mặt bằng là 350.900.000 đồng, thu các quỹ vận động đóng góp là 13.330.000 đồng).
+ Kiểm tra việc hạch toán kết hợp với phân tích tỷ lệ doanh thu/phải thu trên bảng cân đối phát sinh trong 2 năm cho thấy, đơn vị sử dụng thao tác hạch toán chuyển số thu tháng 12 sang đầu kỳ sau để giảm thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp (cố tình hạch toán chậm). Tỷ lệ doanh thu tăng/phải thu giảm vào tháng cuối năm, nhưng lại tăng đột biến vào tháng đầu quý của năm sau, kiểm tra xác minh danh sách công nợ bán chịu của khách hàng cho thấy không có công nợ cuối năm. “Dấu hiệu đỏ” thể hiện rất rõ của việc cố tình che giấu, không cung cấp đầy đủ sổ sách, biên lai, báo cáo quyết toán năm cho đoàn thanh tra. Tổng số tiền sai phạm phát hiện là 650.345.632 đồng.

– Gian lận biển thủ tài sản: từ việc xem xét dấu hiệu đỏ như: đánh giá cơ cấu tài chính không ổn định do thay đổi kế toán, kế toán mới không có bằng cấp chuyên môn đúng chuyên ngành, chủ tịch mê cá độ bóng đá và không hiểu về tài chính, lối sống giàu lên bất thường của thủ quỹ qua việc có nhiều tiền để cho vay lấy lãi, làm việc không theo quy luật bình thường như giao nộp tiền không đúng thời gian quy định, mở nhiều sổ viết tay đến việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém, lỏng lẻo như kế toán không tổ chức hạch toán theo thời gian nghiệp vụ kinh tế phát sinh, không nắm được tình hình tài chính của đơn vị, thủ quỹ vừa là người giữ biên lai, vừa là người thu tiền, nộp Kho bạc, thủ quỹ kiêm luôn công tác thu chi của kế toán; kết hợp với cáo giác từ chính nội bộ đơn vị, đến việc phân tích BCTC có sự gia tăng các khoản công nợ phải thu.

Những dấu hiệu này đều được mô tả trong dấu hiệu gian lận BCTC, biển thủ, che giấu cho thấy khả năng sai phạm tài chính rất rõ ràng. Đoàn thanh tra thực hiện phương pháp yêu cầu luân chuyển chức danh thủ quỹ cho người khác phụ trách, điều tra sổ sách doanh số bị mất bằng cách xác minh thực tế với các đơn vị, cá nhân đóng tiền cho phường, dò tìm đối chiếu cùi biên lai với số biên lai đã sử dụng, duy trì giám sát và xem xét số tiền mặt có sẵn hàng ngày, thực hiện kiểm tra không báo trước (đột kích bất ngờ) ngay tại bàn làm việc của thủ quỹ và kiểm kê quỹ tiền mặt phát hiện thủ quỹ có một sổ tay ghi chép các loại tiền quỹ và nhiều cùi biên lai đã sử dụng nhưng không giao nộp cho đoàn thanh tra theo yêu cầu. Kết quả thanh tra xác định thủ quỹ biển thủ số tiền 259.939.500 đồng.

3.4 Phát hiện tham nhũng
Gian lận thương thảo ký kết hợp đồng chính thức với giá thấp hơn thực tế, để được hưởng hoa hồng bỏ túi riêng hàng tháng. Kỹ thuật kiểm toán điều tra có đề cập cụ thể đến loại này ở gian lận che giấu doanh thu, thủ đoạn tham nhũng (bất thường về yếu tố phân quyền phê duyệt hợp đồng); phương pháp lập bảng kê danh sách khách hàng, so sánh đối chiếu để nhận diện dấu hiệu đỏ, tìm kiếm cáo giác từ bên trong nội bộ đơn vị.

Trên cơ sở vận dụng lý thuyết kế toán điều tra, thanh tra đã làm việc trực tiếp với người cáo giác để thu thập thông tin về nội dung cáo giác và khai thác thêm các thông tin hữu ích khác, sau đó tiến hành rà soát, lập bảng kê hợp đồng so sánh doanh thu, lợi nhuận của 2 năm liền kề, so sánh diện tích với mức giá cho thuê của từng loại hợp đồng, tổ chức khảo giá; kết hợp với tìm kiếm thêm cáo giác từ chính các nhân viên nội bộ đơn vị, thực hiện điều xác minh thực tế với bên thứ ba, qua đó xác định việc đấu thầu là không hợp lệ do có 1 đối tác tham gia đấu thầu là người nhà của bên trúng thầu. Từ đó cho thấy, dấu hiệu sai phạm là có cơ sở và xác định được sai phạm hoàn toàn do giám đốc đơn vị thực hiện.

Nguyên nhân của sai phạm này là yếu về phân quyền trong việc lựa chọn nhà cung cấp phê duyệt, theo đó giám đốc đơn vị là người có tính cách độc đoán, quyết định hoàn toàn về việc thay đổi mức giá cho thuê, ký kết hợp đồng mới mà không có sự bàn bạc công khai, gây thiệt hại thất thu lớn cho nguồn thu của đơn vị và ngân sách Nhà nước.

4. Đề xuất nâng cao nhận thức của cá nhân, tổ chức về tuân thủ pháp luật, phòng ngừa gian lận
Từ thực tiễn thanh tra, tác giả nhận thấy các sai phạm về tài chính thuộc về nhóm đối tượng là tổ chức và cá nhân, trong đó cá nhân gồm lãnh đạo, kế toán và nhân viên được giao nhiệm vụ liên quan đến quản lý tài sản.

Kết luận thanh tra xử lý kỷ luật thường áp dụng theo quy định xử lý trách nhiệm người đứng đầu, cá nhân có liên quan trực tiếp đến sai phạm và trách nhiệm liên đới của kế toán theo Luật Kế toán (Điều 4, quy định về trách nhiệm kế toán và Điều 5 quy định về yêu cầu kế toán). Như vậy, có thể thấy rằng, vai trò trách nhiệm quản lý của kế toán là rất nặng nề, quan trọng đối với cơ quan, tổ chức.

Trên cơ sở tam giác gian lận, có thể lý giải nguyên nhân kế toán để xảy ra các sai phạm về tài chính:
Áp lực: Luôn do lãnh đạo đơn vị gây áp lực với kế toán, nhằm gạt bỏ việc kiểm soát chặt chẽ và tuân theo pháp luật của kế toán.

Cơ hội: Yếu tố cơ hội có thể nhận biết được, qua việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Các cơ hội để gian lận xảy ra là việc kế toán quản lý lỏng lẻo của kế toán, do năng lực chuyên môn của kế toán và đồng thời không quan tâm đầy đủ đến hệ thống kiểm soát nội bộ, do chưa có nhận thức cũng như kiến thức đầy đủ. Khi động cơ được kết hợp với các cơ hội như vậy, khả năng gian lận chắc chắn được tăng lên.

Sự tự hợp lý hóa (ngụy biện): Một số kế toán biết việc mình quản lý lỏng lẻo, biết việc cố tình hạch toán sai, nhưng ngoài 2 điểm nêu trên, thì việc hợp lý hóa có thể lý giải là kế toán cho rằng việc kế toán làm sai vì lợi ích chung của đơn vị và cho rằng khó bị phát hiện, do thiếu kiến thức quản lý của lãnh đạo, bộ phận giám sát (Ban Thanh tra nhân dân) và thiếu cơ chế kiểm tra, giám sát chặt chẽ của cơ quan quản lý cấp trên.

Để công tác phòng chống gian lận, bao gồm phòng chống lãng phí; phòng, chống tham nhũng tại cơ quan, tổ chức được hiệu quả, thì ngoài các biện pháp thông thường đang được áp dụng hiện nay như tập huấn về công tác kế toán, tập huấn về luật phòng, chống tham nhũng, tổ chức thẩm tra quyết toán, thanh tra, kiểm toán, cần trang bị kiến thức kế toán điều tra đối với các sinh viên chuyên ngành kế toán.

Tài liệu tham khảo

1. Xianghua Hao (2010). Analysis of the Necessity to Develop the Forensic Accounting in China. International Journal of Business and Management Vol. 5, No. 5; May 2010.
2. AICPA (2009). Characteristics and Skills of the Forensic Accountant. [pdf]. <http://www.aicpa.org/InterestAreas/ForensicAndValuation/Resources/PractAidsG uidance/DownloadableDocuments/ForensicAccountingResearchWhitePaper.pdf>
3. Tommie W. Singleton Aeron J. Singleton (Characteristics and Skills of the Forensic Accountant). 2. An exploration of forensic accounting education and practice for fraud prevention and detection in Nigeria by Efiong, Eme Joel. August, 2013.
4. Phạm Thanh Phong (2014). Nâng cao hiệu quả phát hiện sai phạm tài chính của Thanh tra quận 10 qua việc ứng dụng kỹ thuật kế toán điều tra, Luận văn Thạc sỹ, Trường Đại học Công nghệ Tp.HCM
5. Trần Ngọc Diệp (2020), Một số vấn đề lý luận về kế toán điều tra tại Việt Nam, Tạp chí Tài chính, Kỳ 2 – Tháng 9/2020.
6. https://www.hoiketoanhcm.org.vn /vn/ trao-doi/khai-quat-ve-ke-toan-dieu-tra-va-su-can-thiet-nghien-cuu-ve-ke-toan-dieu-tra/
7.https://forum.dtu.edu.vn/sites/index.aspx/batds.com/xml/index.aspx?p=forum_thread&forum=1041&thread=605198#p0.