Hoạt động kiểm
toán ở Việt Nam, bắt đầu hình thành từ năm 1991 và được đánh dấu mốc phát triển
mạnh mẽ đầu tiên khi Nghị định 105/2004/NĐ – CP dành riêng cho kiểm toán độc
lập ra đời. Thị trường kiểm toán ngày càng phát triển và lớn mạnh, đồng nghĩa
với sự cạnh tranh giữa các công ty kiểm toán ngày càng gay gắt. Đặc biệt, trong
thời kỳ hội nhập nền kinh tế thế giới, các công ty kiểm toán Việt Nam phải chịu
sức ép cạnh tranh từ các công ty kiểm toán quốc tế. Chính vì vậy, các công ty
kiểm toán Việt Nam bằng nhiều cách khác nhau đang cố gắng tìm mọi cách tiếp cận
với phương pháp, kỹ thuật kiểm toán tiên tiến trên thế giới, nhằm nâng cao chất
lượng hoạt động kiểm toán của mình. Một trong các công cụ hữu ích, giúp KTV thu
thập bằng chứng kiểm toán cũng như đưa ra các kết luận kiểm toán phù hợp, giảm
thiểu rủi ro kiểm toán đáng kể mà các công ty kiểm toán Việt Nam ngày nay đang
hướng đến, trong cuộc kiểm toán BCTC là thủ tục phân tích. Đây là thủ tục kiểm
toán khá đơn giản, ít tốn kém thời gian, chi phí nên nếu vận dụng tốt thủ tục
phân tích sẽ giúp KTV và các công ty kiểm toán tiết kiệm thời gian, chi phí.
Đồng thời, giúp cuộc kiểm toán được thực hiện một cách khoa học, hiệu quả.
Chính vì vai trò, ý nghĩa to lớn trên của thủ tục phân tích nên việc tăng cường
nghiên cứu và vận dụng phương pháp này một cách đúng đắn, khoa học là cần thiết,
khách quan và phù hợp với xu thế kiểm toán trên thế giới.

Theo Chuẩn mực
kiểm toán Việt Nam – VSA 520 thì “Thủ tục phân tích được hiểu là việc đánh giá
thông tin tài chính, qua việc phân tích các mối quan hệ hợp lý giữa dữ liệu tài
chính và phi tài chính”.

Như vậy, thủ tục
phân tích là quá trình đánh giá thông tin tài chính được thực hiện thông qua
việc nghiên cứu các mối quan hệ đáng tin cậy giữa các chỉ tiêu tài chính và phi
tài chính, …Bao gồm cả quá trình so sánh số liệu phản ánh trên sổ sách với số
liệu ước tính của KTV. Thủ tục phân tích cũng bao gồm việc điều tra, khi cần
thiết, về các biến động hoặc các mối quan hệ được xác định là không nhất quán
với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch đáng kể so với các giá
trị dự tính.

Thủ tục phân
tích là một công cụ hữu dụng, để đưa ra các quyết định khi BCTC có chứa các mối
quan hệ cũng như những khoản mục bất thường. Thủ tục phân tích có thể được tiến
hành từ việc so sánh một cách cơ bản các khoản mục đến phân tích phức tạp để
tìm ra những biến động bất thường.

Thủ tục phân
tích có vai trò và ý nghĩa quan trọng, trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán
BCTC. Nếu như trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV vận dụng thủ tục phân
tích như các thủ tục đánh giá rủi ro nhằm xác định, khoanh vùng các rủi ro có
sai sót trọng yếu trên BCTC thì trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV vận
dụng thủ tục phân tích như một biện pháp xử lý các rủi ro đã được xác định
trong giai đoạn lập kế hoạch. Và cuối cùng, trong giai đoạn kết thúc kiểm toán,
KTV tiếp tục sử dụng phương pháp này để đánh giá sự biến động của các bộ phận,
khoản mục sau khi được điều chỉnh trên BCTC có nhất quán với hiểu biết của KTV
hay không? Tuy nhiên, việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC tại
các công ty kiểm toán Việt Nam hiện nay còn nhiều hạn chế. Cụ thể là:

Thứ nhất, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm
toán

Trong giai đoạn
này, thủ tục phân tích chủ yếu được áp dụng như một phương pháp đánh giá rủi ro
có sai sót trọng yếu bằng cách, xác định những biến động bất thường để khoanh
vùng các khu vực có thể xảy ra sai sót trọng yếu. Tuy nhiên, trong thực tế
nhiều KTV không sử dụng phương pháp này để đánh giá rủi ro trong giai đoạn lập
kế hoạch. Nếu có, đối tượng vận dụng thủ tục phân tích cũng còn nhiều hạn hẹp.
Ví dụ như, KTV hầu như chỉ thực hiện phân tích với Bảng cân đối kế toán và Báo
cáo kết quả kinh doanh mà không áp dụng với Báo cáo lưu chuyển tiền tệ. Bên
cạnh đó, KTV không vận dụng đa dạng các loại phân tích như phân tích dọc, phân
tích tính hợp lý mà chỉ tập trung sử dụng phân tích ngang với các bộ phận,
khoản mục trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Chính vì vậy,
KTV chỉ nhận biết được tình hình biến động tăng giảm của các khoản mục giữa các
kỳ mà không đánh giá mối quan hệ giữa các chỉ tiêu với nhau. Ngoài ra, các KTV
chưa đi sâu vào việc phân tích kết hợp với các thông tin phi tài chính khác như
chiến lược kinh doanh, chiến lược tài chính của đơn vị, các chính sách của Nhà
nước cũng như các yếu tố khác, để nhận biết và đánh giá sâu sắc hơn các biến
động bất thường, từ đó nhận biết các vùng có khả năng chứa đựng rủi ro.

Thứ hai, trong giai đoạn thực hiện kiểm toán

Đa phần công ty
kiểm toán đều xây dựng chương trình kiểm toán chi tiết, về nội dung và cách
thức vận dụng các thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, nhằm
giảm thiểu kiểm tra chi tiết về nghiệp vụ và số dư tài khoản. Tuy nhiên, do hạn
chế về thời gian nên nhiều KTV đã không thực hiện hoặc thực hiện sơ sài phương
pháp này. Do đó, số lượng kiểm tra chi tiết nghiệp và số dư tài khoản tăng lên,
tốn kém thời gian và chi phí cuộc kiểm toán. Với một số nhóm công ty kiểm toán
nước ngoài, KTV thường áp dụng kỹ thuật phân tích ngang và phân tích dọc với
các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh với mức độ
phân tích chi tiết hơn (theo tháng, theo sản phẩm, theo nội dung của khoản mục,…).
KTV cũng tự xây dựng các ước tính trong trường hợp các dự liệu sử dụng để ước
tính có độ tin cậy cao. Loại phân tích này, có thể cung cấp bằng chứng thay thế
một số thử nghiệm kiểm tra chi tiết về nghiệp vụ và số dư tài khoản với một số
cơ sở dẫn liệu nhất định. Bên cạnh đó, KTV ở các nhóm công ty kiểm toán này có
thể thực hiện kiểm tra tính hợp lý của các số dư tài khoản bằng cách sử dụng
các thông tin phi tài chính để phân tích.

Thứ ba, trong giai đoạn kết thúc kiểm toán

Thủ tục phân
tích được tiến hành trong giai đoạn này, chủ yếu là phân tích soát xét BCTC lần
cuối và đánh giá khả năng hoạt động liên tục của khách hàng. Đa phần các công
ty kiểm toán và KTV vừa và nhỏ đều ít khi vận dụng thủ tục phân tích để thực
hiện phân tích soát xét BCTC lần cuối. Bên cạnh đó, nhiều KTV và công ty kiểm
toán cũng không tiến hành phân tích về khả năng hoạt động liên tục của khách
hàng. Hầu hết, các công ty kiểm toán Việt Nam đều chưa biết đến việc vận dụng
thủ tục phân tích để phân tích khả năng hoạt động của khách hàng như xét đoán
các dấu hiệu lỗ liên tục trong nhiều năm, nợ ngắn hạn lớn hơn tài sản ngắn hạn,
tính thanh khoản thấp hoặc không có sự hỗ trợ từ phía công ty mẹ,….

Như vậy, việc
vận dụng thủ tục phân tích của KTV và các công ty kiểm toán Việt Nam trong cuộc
kiểm toán BCTC còn nhiều hạn chế và không hiệu quả. Cụ thể là, phạm vi vận dụng
của thủ tục phân tích còn hạn hẹp chỉ bao gồm Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết
quả kinh doanh mà chưa mở rộng phân tích Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và các
thông tin phi tài chính khác. Bên cạnh đó, KTV ít sử dụng các kỹ thuật phân
tích khác như phân tích tính hợp lý hay mô hình phân tích, dẫn đến làm giảm
hiệu quả phân tích. Nhiều công ty kiểm toán vừa và nhỏ thực hiện thủ tục phân
tích một cách máy móc, dập khuôn với tất cả các phần hành.

Một số định hướng hoàn thiện:

Thứ
nhất, cần tăng cường công tác nghiên cứu về vận dụng thủ tục phân tích

Hoàn thiện việc
vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC phải hướng đến hoàn thiện về
phạm vi, nội dung vận dụng của phương pháp này trong cả ba giai đoạn của cuộc
kiểm toán. Ví dụ như, trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV có thể mở
rộng phạm vi áp dụng phân tích ngang và phân tích dọc với Báo cáo lưu chuyển
tiền tệ, hay so sánh các thông tin tương ứng của ngành. Đồng thời, KTV có thể
kết hợp với phân tích các thông tin phi tài chính khác nhằm đưa ra xét đoán
toàn diện hơn. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, KTV có thể nghiên cứu và
vận dụng thêm các mô hình ước tính để phân tích và xét đoán. Mô hình ước tính
càng chi tiết thì độ tin cậy của nó càng cao. Đặc biệt, trong giai đoạn kết
thúc kiểm toán, KTV cần vận dụng thủ tục phân tích để đánh giá tổng thể BCTC
lần cuối và xem xét khả năng hoạt động liên tục của khách hàng,….

Thứ
hai, nâng cao chất lượng của đội ngũ KTV

Chất lượng KTV
là nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến chất lượng của cuộc kiểm toán BCTC nói
chung và việc thực hiện quy trình thủ tục phân tích nói riêng của các công ty
kiểm toán của Việt Nam. Chính vì vậy, các công ty kiểm toán cần tăng cường công
tác nghiên cứu, trao đổi, bồi dưỡng nhằm nâng cao trình độ của KTV về việc vận
dụng thủ tục phân tích trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán. Do đó, các
công ty kiểm toán cần phối hợp với các tổ chức nghề nghiệp kiểm toán, cần tăng
cường công tác đào tạo chuyên môn cho các KTV nhằm nâng cao chất lượng kiểm
toán.

Thứ
ba, tăng cường công tác soát xét chất lượng kiểm toán

Theo Thông tư số
157/2014/TT- BTC, các cơ quan có thẩm quyền như Bộ Tài chính, ủy ban Chứng
khoán Nhà nước được phép thành lập đoàn kiểm tra định kỳ hoặc đột xuất tại các
doanh nghiệp kiểm toán. Việc tăng cường công tác kiểm soát chất lượng hoạt động
kiểm toán nói chung và kiểm soát chất lượng vận dụng thủ tục phân tích nói
riêng của các cơ quan này, sẽ khắc phục thực trạng không vận dụng hoặc vận dụng
sơ sài, không hiệu quả thủ tục phân tích của các công ty kiểm toán ở Việt Nam.
Chính vì vậy, trong thời gian tới các cơ quan này phải tăng cường hơn nữa các
chế tài xử phạt và tích cực kiểm tra giám sát việc vận dụng thủ tục phân tích
nhằm nâng cao chất lượng kiểm toán của các công ty kiểm toán ở Việt Nam.

Tóm lại, việc
nghiên cứu và vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC ở các công ty
kiểm toán Việt Nam còn nhiều hạn chế, bất cập. KTV, các công ty kiểm toán và
các cơ quan có thẩm quyền liên quan cần phát huy tốt vai trò của mình. Đồng
thời, phối hợp thực hiện đồng bộ với nhau thì mới có thể hoàn thiện việc vận
dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC, tăng cường năng lực cạnh tranh của
các công ty kiểm toán Việt Nam.

Tài liệu tham
khảo

Giáo trình Lý
thuyết kiểm toán xuất bản năm do TS Nguyễn Viết Lợi và Thạc sỹ Đậu Ngọc Châu
chủ biên, Nxb Tài chính năm 2009.

Hồ sơ kiểm toán
của các công ty Nhân việt, AASC, AVA, A&C, ASCO…

Th.s NCS Đinh
Thị Thu Hà *

Khoa Kế toán –
Học viện Tài chính

(Theo: Tạp chí
Kế toán và Kiểm toán)