(Đăng trên Tạp chí Kế toán và Kiểm toán, số T1+2/2019)

Nhận: 09/01/2019
Biên tập: 20/01/2019
Duyệt đăng:25/01/2019

Hiện nay, những vấn đề phát sinh từ các nghiệp vụ ngoại bảng vẫn luôn được đánh giá là phức tạp và khó phát hiện. Mặc dù, đã có nhiều nỗ lực của các cơ quan chức năng, các hiệp hội kế toán – kiểm toán, nhằm cải thiện tính minh bạch đối với các hoạt động ngoại bảng. Các quy định hiện hành vẫn chưa đảm bảo việc cung cấp các hướng dẫn áp dụng đầy đủ và rõ ràng, chưa có cơ chế xử lý nghiêm ngặt để hạn chế các hành vi lạm dụng kế toán sáng tạo. Sau hàng loạt các vụ bê bối tài chính lớn trên thế giới, nhiều công ty đã bị phá sản và phải chịu trách nhiệm trước pháp luật về việc lạm dụng hành vi kế toán sáng tạo. Các doanh nghiệp trong nước, đặc biệt là các công ty niêm yết đã nhận được hồi chuông cảnh tỉnh cũng như rút ra được nhiều bài học về quản trị nội bộ, cách thức ứng phó khủng hoảng của ban điều hành cấp cao và tăng cường giám sát chất lượng thông tin báo cáo tài chính, nhằm ổn định môi trường kinh doanh và minh bạch hóa thông tin trên thị trường chứng khoán Việt Nam.
Từ khóa: Kế toán sáng tạo, nghiệp vụ ngoại bảng, quản trị nội bộ, công ty kiểm toán.

1.Giới thiệu
Kế toán sáng tạo (KTST) được hiểu là sự thao túng các con số, nhằm tạo ra một kết quả như mong muốn và có thể được thực hiện dưới nhiều hình thức khác nhau. Các hoạt động ngoại bảng là một ví dụ điển hình của KTST. Ngoài ra, các cách thức KTST và quyết tâm đạt được kết quả như mong muốn của nhà quản trị rất đa dạng và liên tục biến hóa. Lịch sử đã cho thấy, bất kỳ khi nào một lỗ hổng trong luật pháp, chuẩn mực kế toán được lấp đầy thì lại có một lỗ hổng mới được tìm thấy. Việc này đã tạo ra sự thay đổi, trong cách tiếp cận các quy định và chuẩn mực theo hướng nguyên tắc chung hơn là luật lệ chi tiết.

Hiện nay, trong lĩnh vực tài chính – kế toán tồn tại rất nhiều định nghĩa khác nhau về KTST. Theo định nghĩa trong Từ điển Tài chính Farlex “KTST là hành vi ghi nhận thu nhập theo cách riêng, làm cho báo cáo tài chính của doanh nghiệp (DN) trở nên đẹp hơn thực chất của nó trong khi hành vi này vẫn tuân thủ theo các chuẩn mực kế toán”. KTST luôn cố gắng thổi phồng giá trị trong báo cáo tài chính, ví dụ như bán tài sản vào thời điểm cuối năm nhằm tạo một khoản lợi nhuận để bù đắp cho một khoản thua lỗ trước đó. Một số người cho rằng, KTST nhằm mục đích che giấu thực chất tài chính của một DN, nhưng “KTST về cơ bản là hợp pháp” (Farlex Financial Dictionary, 2017).

Theo Scott D., L., (2003), KTST lại là việc sử dụng kế toán năng động (aggressive accounting) hoặc kế toán đáng nghi ngờ (questionable accounting) nhằm đạt được kết quả mong muốn, thường là lợi nhuận trên mỗi cổ phiếu cao. KTST có thể bao gồm bán tài sản với giá thấp, chuyển giao số lượng hàng hóa lớn bất thường vào dịp cuối năm, và không thực hiện ghi giảm lượng hàng tồn kho đã bị giảm giá trị trước đó.

Theo Từ điển Kinh doanh Collins (2007), KTST được hiểu là “dùng sự tự do trong ứng dụng khái niệm kế toán để đưa ra báo cáo lợi nhuận cũng như tài sản có lợi cho DN. Bằng cách sử dụng khôn khéo các phương pháp giảm giá khác nhau cho tài sản cố định hoặc các phương pháp định giá cổ phiếu khác nhau, hay các kỹ thuật như sử dụng các nghiệp vụ ngoại bảng,… quản lý cấp cao của một DN có thể “nhào nặn” hay “tân trang” các khoản lợi nhuận trong bất kỳ giai đoạn thương mại nào để gây ấn tượng với các cổ đông”. Mặc dù các cơ quan chức năng đã công bố các chuẩn mực kế toán nhằm giảm bớt cơ hội thực hiện KTST, vẫn tồn tại một khoảng cách đáng kể giữa sự can thiệp vào dữ liệu kế toán và việc báo cáo kết quả kế toán (Collins Dictionary of Business).

Naser, K. (1993) định nghĩa: “KTST là sự biến hóa các con số trong báo cáo tài chính từ thực chất của chúng sang những con số mà người thực hiện mong muốn bằng cách lợi dụng các quy định có sẵn và /hoặc phớt lờ một số hay tất cả những quy định đó”.
Có thể tóm lược một số phương thức tạo ra cơ hội thực hiện hành vi KTST như sau:
– Cho phép DN lựa chọn giữa các phương pháp kế toán khác nhau.
– Một số khoản mục trình bày trên báo cáo tài chính liên quan tới các ước tính, quyết định và dự báo.
– Một số giao dịch tự tạo có thể dùng, để thao túng bảng cân đối kế toán và chuyển lợi nhuận giữa các kỳ.
– Các giao dịch có thể được sắp đặt để cho thấy kết quả ấn tượng trong báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh.

2. Ảnh hưởng của KTST tới DN
2.1 Vì sao DN sử dụng KTST?
Động thái, phản ứng của các cổ đông và thị trường luôn có sự liên quan chặt chẽ tới hành vi của các nhà quản lý, ban giám đốc ngày càng bị đánh giá nhiều hơn dựa trên các chỉ tiêu lợi nhuận, tốc độ tăng trưởng và giá trị mỗi cổ phiếu,… Do vậy, các DN, đặc biệt là ban giám đốc luôn mong muốn các báo cáo tài chính sẽ thể hiện được thông điệp mà họ muốn các nhà đầu tư nhìn thấy, và đó là lúc họ cần đến KTST. Bởi lẽ, KTST là công cụ hữu hiệu giúp làm đẹp báo cáo tài chính mà vẫn không bị coi là vi phạm pháp luật.
– Làm đẹp thu nhập: Báo cáo một xu hướng ổn định trong sự gia tăng lợi nhuận hơn là cho thấy lợi nhuận với các đợt tăng giảm thất thường, tránh tạo ra sự kỳ vọng cao ở những năm làm ăn tốt mà DN không thể đạt được, che giấu những thay đổi dài hạn trong xu hướng lợi nhuận, hay thậm chí những công ty thua lỗ mong muốn phóng đại báo cáo lỗ của họ hơn nữa để những năm sau sẽ có vẻ cải thiện được tình hình tốt lên,…
– Duy trì hay làm tăng giá cổ phiếu, bằng cách giảm mức vay đáng kể hay tạo ra hình thức bề ngoài của một xu hướng lợi nhuận khả quan.

2.2 KTST có vi phạm pháp luật?
Những trường hợp thực tế, thực hiện hành vi thao túng BCTC nổi tiếng đều không phải KTST mà là gian lận. Tuy vậy, một điểm đặc trưng của KTST đó là nhằm mục đích thổi phồng hoặc làm giảm đi tình trạng kinh doanh sa sút kéo dài. Khi đó, KTST sẽ tiến gần hơn đến ranh giới phá bỏ rào cản pháp luật, nhà quản lý có thể mất đi tầm nhìn của mình, không còn nhận ra ranh giới giữa tuân thủ và phạm pháp, cuối cùng có thể trở thành ban giám đốc có hành vi gian lận, lừa đảo. Có thể nói, KTST không phải là phạm pháp nhưng nó có thể rơi vào vùng nguy hiểm, bị coi là phạm pháp nếu những giá trị thật bị bóp méo, thổi phồng quá nhiều xét về tổng thể.
Một số kỹ thuật hợp pháp có thể được sử dụng, khi phải ước tính một số khoản mục nhất định trên báo cáo tài chính. Điều này khiến cho việc phân biệt giữa một ranh giới hợp pháp và không hợp pháp đối với KTST càng trở nên khó khăn. Chính vì sự mơ hồ không rõ ràng này mà có rất nhiều ý kiến trái chiều về KTST, có thể kể đến hai luồng phản ứng chính, đó là chấp thuận và phản bác.

Những người chấp thuận KTST cho rằng, các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận (GAAPs) đưa ra nhiều phương thức kế toán khác nhau để lựa chọn. Vậy nên khi áp dụng, DN có quyền lựa chọn những phương pháp nhất định mà họ đánh giá là phù hợp nhất cho báo cáo tài chính của họ. Đây là bản chất của kinh doanh, công ty phải phản ánh được bức tranh tài chính khả quan nhất có thể, và KTST có thể giúp ích trong nỗ lực này.

Trong khi đó, luồng phản ứng bác bỏ KTST lại khẳng định KTST chính là sự thao túng trong kế toán, đi cùng sự thao túng là tính thiếu minh bạch, bóp méo sự thật, tất cả chỉ nhằm mục đích có được kết quả như mong muốn trong thời gian ngắn mà không hướng đến mục đích cuối cùng là làm tăng giá trị thực của DN.

Liên quan đến ranh giới đúng sai này, một nghiên cứu điển hình giúp chúng ta có thể hiểu rõ hơn, phân định rõ hơn giữa KTST hợp pháp và gian lận kế toán, đó chính là nghiên cứu của hai chuyên gia kế toán Charles W. Mulford và Eugene E. Comiskey, được công bố cuối năm 2000. Trong nghiên cứu của mình, hai chuyên gia đã đưa ra 20 hành vi KTST khác nhau và hỏi ý kiến 159 chuyên gia, trong đó: 59 người là học giả về kế toán, 30 người là giám đốc tài chính, 24 người làm phân tích chứng khoán, 24 người làm quản lý quỹ tín dụng, 21 kế toán chuyên nghiệp và 36 thạc sĩ quản trị kinh doanh. Nghiên cứu không chỉ yêu cầu người tham gia chấm điểm sự vượt ngoài ranh giới GAAPs của các hành vi mà còn thu thập những nhận xét về lợi ích và hạn chế của việc áp dụng KTST trong DN. Kết luận của nghiên cứu cho thấy, các nhận xét đánh giá phụ thuộc rất nhiều vào góc nhìn và quan điểm của người đánh giá, con số cũng chỉ là số liệu trung bình, tức là cùng một hành vi, chuyên gia này có thể cho điểm tuyệt đối, coi nó là hành vi vi phạm pháp luật rất rõ ràng nhưng chuyên gia khác lại có thể chỉ cho 2-2.5 điểm, vì họ không thấy có tác hại quá nghiêm trọng của hành vi đó.

2.3 Ảnh hưởng của KTST tới DN
Có thể thấy, việc sử dụng KTST hợp pháp và gian lận kế toán có ranh giới không rõ ràng và rất khó xác định. Chính vì vậy, đây là ảnh hưởng tiêu cực đầu tiên có thể có tới DN, khi người thực hiện KTST không hiểu rõ bản chất hành vi của mình có bị coi là phạm pháp hay không, có thể sáng tạo đến mức nào trước khi bước quá ranh giới và vi phạm pháp luật. Điều này sẽ yêu cầu các cấp quản lý, ban giám đốc công ty phải nắm rõ GAAPs cũng như hiểu rõ và làm chủ hành vi kế toán của mình.

Một ảnh hưởng bất lợi khác của KTST đối với DN, đó là ảnh hưởng đến mục tiêu dài hạn của DN. Theo luồng ý kiến phản đối KTST nói trên, đôi khi người ra quyết định chỉ nhìn thấy lợi ích trước mắt, trong ngắn hạn mà bỏ qua các mục tiêu lớn trong dài hạn của DN. Một số hành vi KTST nếu kéo dài hay lặp lại nhiều lần có thể dần dần gây tổn thất lớn cho DN, đó là khi công ty đã lạm dụng, dẫn đến phụ thuộc vào KTST. Tuy nhiên, về lâu dài, nếu hoạt động kinh doanh của công ty thuận lợi mang lại lợi nhuận lớn thì việc dùng KTST trong một thời điểm nào đó là việc cân bằng lợi nhuận khả quan có thể mang lại. Do vậy, việc kết luận KTST có lợi hay gây hại cho DN, phần lớn tùy thuộc vào lý do /động cơ, cách thức sử dụng, bản chất và sự kiểm soát các hành vi kế toán của DN.

3. KTST thông qua các nghiệp vụ ngoại bảng
3.1 Khái niệm nghiệp vụ ngoại bảng
Hoạt động ngoại bảng là những hoạt động của DN, mà về mặt yêu cầu pháp lý và quy ước kế toán thì chúng có thể không được thể hiện trên báo cáo tài chính của DN. Những nghiệp vụ này có thể liên quan tới việc loại bỏ tài sản cũng như các khoản nợ khỏi báo cáo tài chính, chúng cũng có thể có ảnh hướng lớn tới lợi nhuận hay thua lỗ của công ty.

3.2 Tại sao hoạt động ngoại bảng tồn tại?
– Ở một số quốc gia, các công ty thường có tỷ lệ nợ trên vốn chủ sở hữu ở mức thấp hơn so với các công ty nước ngoài. Các hoạt động ngoại bảng được dùng để duy trì tỷ lệ này luôn ở mức thấp có thể chấp nhận được.
– Một công ty có tỷ lệ nợ cao thường được kỳ vọng sẽ phát hành cổ phiếu để giảm tỷ lệ nợ trên vốn chủ sở hữu. Điều này có thể gây một tác dụng ngược lên giá cổ phiếu của công ty. Vì vậy, hoạt động ngoại bảng thường được dùng để làm giảm tỷ lệ nợ trên vốn chủ sở hữu và kỳ vọng phát hành quyền mua.
– Tầm nhìn của các nhà phân tích cũng là một vấn đề đối với các công ty đang tăng trưởng mà các tài sản chưa đem lại thu nhập trong ngắn hạn. Những công ty này sẽ muốn bỏ các loại tài sản này sang phần ngoại bảng. Chúng sẽ được đem trở lại báo cáo tài chính khi đã có thu nhập từ tài sản.
Không phải mọi loại hoạt động ngoại bảng đều thực hiện nhằm mục đích ngụy tạo hay đánh lừa người đọc. Một số nghiệp vụ được thực hiện nhằm hạn chế hoặc cô lập rủi ro, giảm chi phí lãi vay và nhiều mục đích khác. Nói cách khác, các nghiệp vụ này nhằm phục vụ cho lợi ích tối đa của công ty, không đơn thuần là “tân trang” con số trong báo cáo tài chính.

3.3 Các vấn đề phát sinh liên quan đến hoạt động ngoại bảng:
– Kết quả của việc sử dụng các nghiệp vụ ngoại bảng theo chiều hướng phức tạp hóa, là việc người đọc sử dụng thông tin từ báo cáo tài chính không có được cái nhìn rõ ràng về các mối quan hệ và các hoạt động của công ty. Các điều luật và chuẩn mực kế toán quy định không đủ rõ ràng về các nghiệp vụ ngoại bảng. Vậy nên, rất ít bản chất của các nghiệp vụ được thể hiện.
– Dù mục đích của các nghiệp vụ này là gì, thì việc không công khai đầy đủ thông tin cũng dấy lên một vấn đề đáng lo ngại. Nhiều công ty bị sụp đổ trong suy thoái kinh tế đã để lộ con số nợ cao hơn nhiều so với số liệu ban đầu, một phần lý do của sự chênh lệch này chính là khoản nợ nằm ở ngoại bảng.
– Lý luận chính trong việc xóa bỏ các hoạt động ngoại bảng, đó là bản chất thật của nghiệp vụ nên được thể hiện, không chỉ theo hình thức pháp lý, đặc biệt là khi các hoạt động này ít được công khai. Các nghiệp vụ ngoại bảng, ví dụ như một khoản thuê hoạt động, một tài sản hoặc nợ bị trì hoãn hay không chắc chắn, những nghiệp vụ này chỉ được thể hiện trên bảng cân đối kế toán khi nó trở thành hiện thực, hoặc chắc chắc hơn,…
– Nghiệp vụ ngoại bảng dùng để xử lý các tài sản hay nợ không xuất hiện trên bảng cân đối của công ty nhưng vẫn có ảnh hưởng tới công ty. Tài sản hay nợ được ghi nhận ngoài bảng cân đối kế toán thường là những khoản mà công ty không được coi là chủ sở hữu hợp pháp, hoặc trong trường hợp một khoản nợ thì công ty không có nghĩa vụ trực tiếp phải trả. Một ví dụ điển hình là, mặc dù các khoản cho vay ban đầu được ghi nhận trên bảng cân đối của ngân hàng, nhưng khi một vài khoản được đảm bảo hoặc bán đi như một khoản đầu tư, thì món nợ được đảm bảo đó sẽ bị loại khỏi bảng cân đối.

Tóm lại, các nghiệp vụ ngoại bảng là một mối quan tâm lớn đối với các nhà đầu tư, nhằm đánh giá tình trạng tài chính của một công ty. Các khoản mục ngoại bảng thường khó được phát hiện trong báo cáo tài chính của công ty vì chúng thường chỉ xuất hiện trong các giấy tờ đi kèm. Các khoản mục ngoại bảng không thực sự mang ý nghĩa lừa đảo hay đánh lừa nhà đầu tư. Một số loại mô hình kinh doanh giữ lại một lượng đáng kể các khoản ngoại bảng một cách thường xuyên. Ví dụ, các công ty quản lý đầu tư được yêu cầu giữ các khoản đầu tư và tài sản của khách hàng làm khoản ngoại bảng. Ngoài ra, các khoản ngoại bảng còn được dùng để chia sẻ cả rủi ro và lợi ích của tài sản và nợ với các công ty khác, ví dụ trong trường hợp các dự án đầu tư mạo hiểm.

Tuy nhiên, thực tế vẫn tồn tại việc “chế biến sổ sách kế toán” (cook the books) sử dụng các nghiệp vụ ngoại bảng. Với các nghiệp vụ ngoại bảng, công ty không cần trình bày một số tài sản và khoản nợ trong bảng cân đối của mình do chúng là ngoại bảng, không phải một phần của báo cáo tài chính. Một số nghiệp vụ kế toán chuyển nợ sang một công ty mới được thành lập riêng cho mục đích này, Enron là một ví dụ trong trường hợp này.

3.4 Các nghiệp vụ ngoại bảng phổ biến
Hàng gửi bán
Hàng gửi bán là một sự thỏa thuận khi hàng hóa được giữ bởi một bên (nhà phân phối) nhưng lại được sở hữu bởi một bên khác (nhà sản xuất hoặc công ty tài chính). Để xác định cách xử lý thích hợp, cần thiết phải xác định thời điểm mà nhà cung cấp hay trung gian đạt được lợi ích từ hàng hóa hơn là thời điểm được coi là giữ hàng hợp pháp. Nếu nhà sản xuất có quyền yêu cầu trả lại hàng hóa, và nếu quyền đó có thể được thực hiện trong thực tế thì hàng hóa đó không phải tài sản của bên mua và ngược lại.

Thỏa thuận bán hàng và mua lại
Đây là những thỏa thuận khi công ty bán tài sản cho một cá nhân, đơn vị khác với điều kiện cho phép công ty được mua lại tài sản trong một số trường hợp nhất định. Một ví dụ phổ biến là mua và bán lại rượu trong quá trình ủ rượu. Câu hỏi đặt ra là, liệu giao dịch này là mua đứt bán đoạn hay thực chất là một khoản nợ đảm bảo. Cần thiết phải xem xét thỏa thuận để xác định ai có quyền đối với lợi ích kinh tế mà tài sản mang lại, và trong điều kiện nào thì tài sản được mua lại. Nếu người bán có quyền hưởng lợi từ tài sản và điều kiện rất dễ dàng cho việc mua lại được thực hiện, thì giao dịch nên được ghi nhận là một khoản nợ hơn là một giao dịch bán hàng.

Giao dịch bán và thuê lại
Một giao dịch bán và thuê lại có liên quan tới việc bán một tài sản, sau đó thuê lại cùng tài sản đó. Giá thuê và giá bán tài sản thường được thương lượng trong cùng một gói thỏa thuận giữa hai bên. Cách xử lý nghiệp vụ này tùy thuộc vào bản chất từng loại giao dịch thuê có liên quan. Nếu giao dịch là thuê tài chính thì nó chắc chắn là một khoản nợ từ người cho thuê dành cho người đi thuê (người trước đó đã bán tài sản và bây giờ thuê lại tài sản đó), với tài sản chính là khoản đảm bảo. Trong trường hợp này, mọi lợi nhuận từ việc mua bán tài sản không nên được ghi nhận ngay toàn bộ mà cần được hoãn lại và phân bổ dần cho các kỳ đi thuê.
Nếu giao dịch là thuê hoạt động và giao dịch được tiến hành với mức giá phải chăng, thì có thể được coi là một giao dịch mua bán bình thường, mọi lợi nhuận từ việc bán tài sản đều được ghi nhận. Phần trả tiền thuê hoạt động mỗi lần được coi như khoản chi thuê tài sản hơn là trả lại vốn và lãi.

Tuy nhiên, nếu giao dịch là thuê hoạt động và giá bán thấp hơn giá trị trung bình thì đây có thể coi là sự đền bù cho giá thuê rẻ hơn trong tương lai. Do vậy, bất kỳ khoản thua lỗ nào phát sinh từ việc bán tài sản nên được trừ dần trong khoảng thời gian sử dụng ước tính của tài sản. Nếu giá bán cao hơn giá trị trung bình, bất kỳ khoản phụ trội nào phát sinh cũng nên được hoãn lại và phân bổ dần cho các kỳ kế toán có liên quan.

Mua bán nợ hoặc khoản phải thu
Các khoản nợ hay khoản phải thu được bao thanh toán (factoring) khi bên nắm giữ các khoản này ban đầu bán nó cho người cung cấp dịch vụ bao thanh toán. Giá bán có thể là cố định hoặc được điều chỉnh về sau. Nhằm xác định cách xử lý phù hợp đối với nghiệp vụ này, cần thiết phải xem xét xem phần lớn lợi ích và rủi ro từ khoản nợ đã được chuyển cho factor là bên cung cấp khoản nợ với khoản đảm bảo là số dư phải thu hay chưa. Nếu bên bán vẫn phải chịu rủi ro liên quan đến việc không thu hồi được các khoản nợ, thì giao dịch này bản chất là một khoản nợ và khoản nợ này không được phép chuyển ngoại bảng.

4. Hàm ý đối với Việt Nam
Trong thực tế, một số trường hợp lạm dụng hành vi KTST qua các nghiệp vụ ngoại bảng đã đẩy DN tới bờ vực phá sản. Do vậy, có thể thấy ranh giới giữa làm đẹp số liệu báo cáo tài chính và hành vi gian lận, vi phạm pháp luật là rất mong manh. Chính vì vậy, cần thiết phải phân tích được nguyên nhân sụp đổ, động cơ thực hiện KTST của các vụ bê bối tài chính lớn trên thế giới, nhằm đúc rút kinh nghiệm cho các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam.

Trước hết, tại thời điểm áp dụng KTST, thông thường các công ty này đều đang ở giai đoạn đi xuống về tài chính lẫn quản lý nhưng luôn cố gắng dùng mọi cách để che giấu và làm sai lệch thông tin tới công chúng. Vấn đề lớn nhất của các công ty này là, sự yếu kém trong hoạt động kinh doanh và thiếu trách nhiệm của các cấp quản lý cùng sự vi phạm đạo đức kinh doanh. Bên cạnh đó, sự “mục ruỗng” từ bên trong bởi những người luôn tìm kiếm lợi ích cho riêng mình cũng làm ảnh hưởng xấu lan truyền nhanh chóng và dẫn đến cấu kết, thông đồng thực hiện sai phạm. Ví dụ, trong vụ bê bối Enron, đó là CEO Jeff Skilling và cựu CEO Ken Lay; đối với Lehman Brothers, đó là nhà quản lý cấp cao, các chuyên viên của công ty và thậm chí cả kiểm toán viên của hãng kiểm toán Ernst & Young, những người chịu trách nhiệm đối với sự minh bạch của báo cáo tài chính, nhưng đã trực tiếp chỉ đạo thực hiện KTST bất hợp pháp, thông đồng bao che cho các sai phạm diễn ra, nhằm che giấu tình hình tài chính thực đang sa sút của công ty, lừa gạt công chúng và các nhà đầu tư.

Thứ hai, ngoài nguyên nhân từ nội tại công ty thì có thể thấy trách nhiệm liên đới của các công ty kiểm toán đóng góp vào những vụ việc tai tiếng này. Trường hợp của Enron, công ty kiểm toán lúc đó là Arthur Anderson chịu trách nhiệm kiểm toán, lưu giữ chi tiết các hoạt động tài chính của Enron cũng thú nhận rằng họ đã hủy bỏ một số lượng đáng kể các tài liệu kế toán nên không xác định được đầy đủ các sai phạm tài chính ở Enron. Arthur Anderson nhận thức được rằng, khi nào Enron còn tồn tại thì họ vẫn còn có được lợi nhuận thông qua các hợp đồng kiểm toán và tư vấn, chính vì thế mà họ dính líu vào quá trình thực hiện gian lận của Enron.
Từ một số nguyên nhân nội tại và bên ngoài nêu trên, có thể rút ra một số bài học mà các DN Việt Nam cần phải chú ý nếu không muốn đi theo vết xe đổ của những vụ bê bối tài chính này. Trước hết, về việc vận hành hoạt động kinh doanh của DN, chỉ khi DN có sức khỏe tài chính thực sự thì họ mới có thể tự tin nói rằng mình sẽ không hoặc ít cần dùng đến các thủ thuật KTST để làm đẹp báo cáo tài chính. Nhưng trong thực tế, hoạt động kinh doanh của DN luôn biến động thăng trầm và có thể không đạt được kết quả như mong muốn. Do vậy, điều quan trọng chính là cách ứng xử của ban lãnh đạo, các nhà quản lý cấp cao của DN ứng phó khó khăn hay khủng hoảng. Việc tập hợp sức mạnh tập thể, áp dụng các kỹ năng quản lý để bình tĩnh xem xét, tìm cách giải quyết vấn đề minh bạch thay vì cố gắng che giấu thua lỗ là yếu tố quyết định việc DN có dùng đến hành vi KTST hay không. Nếu các nhà quản lý quyết định sử dụng các thủ thuật để che giấu, làm sai lệch số liệu thì các khoản thua lỗ sẽ được tích tụ dần, đến một thời điểm đủ lớn có thể trở thành yếu tố dẫn đến phá sản cũng như đưa công ty vướng vào vòng lao lý.

Bên cạnh đó, không thể không bàn đến vai trò và trách nhiệm của các kiểm toán viên và công ty kiểm toán độc lập trong việc xác nhận tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính của DN. Bài toán dung hòa giữa lợi ích cho khách hàng và trách nhiệm của chính công ty đối với pháp luật và đạo đức nghề nghiệp luôn là bài toán khó cho mọi công ty kiểm toán. Do vậy, cách ứng xử của kiểm toán viên khi kiểm toán cho một công ty đang xuất hiện thua lỗ và có dấu hiệu sai phạm là rất quan trọng. Khi phát hiện thua lỗ, kiểm toán viên cần thẳng thắn bàn bạc và trao đổi với khách hàng nhằm tìm biện pháp giải quyết, thay vì lờ đi, bỏ qua hay bắt tay với khách hàng để làm đẹp số liệu. Một công ty kiểm toán nếu không lấy đạo đức, chuẩn mực nghề nghiệp làm kim chỉ nam hành động thì không thể đem lại lợi ích thực sự cho khách hàng cũng như khó có thể tồn tại và phát triển bền vững trong môi trường cạnh tranh gay gắt như hiện nay./.

Tài liệu tham khảo
1. Scott D., L., (2003), Wall Street Words: An A to Z Guide to Investment Terms for Today’s Investor, Houghton Mifflin Harcourt.
2. Pass C., & Lowes B., (2007), Collins Dictionary of Business, Harper Collins Publishers; 3rd edition.
3. Amat O., Blake J., & Dowds J.,(1999), The ethics of creative accounting, Journal of Economic Literature.
4. JamesonM., (1988) , A practical way to creative accounting, Kogan Page Ltd.
5. Naser K., (1993), Creative financial accounting : Its nature and use, Prentice Hall.
6. ACCA (2016), Paper F7 Financial Reporting.
7. Farlex (2017), The Farlex Financial Dictionary: Business and Investing Terms Explained, Farlex International.
8. The Sarbanes-Oxley Act (2002), truy cập từ http://www.soxlaw.com/ ngày 10/11/2017.