Kiểm toán báo cáo tài chính( BCTC) là một loại hình dịch vụ đặc biệt mà sản phẩm cuối cùng của nó là các báo cáo kiểm toán – nơi trình bày ý kiến của công ty kiểm toán, kiểm toán viên(KTV) về BCTC của doanh nghiệp (DN). Mục đích của kiểm toán BCTC là làm tăng đột in cậy của người sử dụng đối với BCTC, thông qua việc KTV đưa ra ý kiến về việc liệu BCTC có được lập, trên các khía cạnh trọng yếu, phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng hay không. ý kiến kiểm toán là một cơ sở quan trọng cho việc ra các quyết định kinh tế của người sử dụng thông tin. Vìvậy, chất lượng kiểm toán (CLKT) là một vấn đề nhận được sự quan tâm của các công ty kiểm toán, người sử dụng thông tin và các cơ quan quản lý.

Theo nhiều nhà nghiên cứu, CLKTlà khả năng KTV phát hiện và báo cáo các sai sót trọng yếu trong thông tin đượckiểm toán. DeAngelo (1981) là một trong những nhà nghiên cứu đầu tiên xác địnhCLKT dựa trên khả năng phát hiện và báo cáo các sai phạm trọng yếu trong BCTCcủa công ty khách hàng. Nhiều nhà khoa học kiểm toán đã dựa vào quan điểm nàyđể phát triển các lý luận về CLKT. Palmrose, Z. (1988), Bradshaw (2001) và hầuhết các nghiên cứu khác đều thống nhất cho rằng, CLKT được hiểu là khả năng KTVphát hiện và báo cáo về những sai sót trọng yếu trong việc trình bày và công bốcác BCTC của các khách hàng được kiểm toán. Khả năng các KTV phát hiện được cácsai phạm trọng yếu này phụ thuộc vào nhiều nhân tố, đặc biệt là năng lực nghềnghiệp của KTV, còn khả năng báo cáo sai phạm phụ thuộc vào tính độc lập củaKTV (trong đó có sức ép từ phía khách hàng được kiểm toán…)

Theo quan điểm này, một cuộc kiểmtoán có chất lượng có nghĩa là KTV cam kết đảm bảo khả năng phát hiện và báocáo các sai phạm trọng yếu trong các BCTC đã được kiểm toán theo đúng các quiđịnh chuẩn mực nghề nghiệp. Theo đó, người sử dụng các BCTC đã được kiểm toán,nhất là các nhà đầu tư có thể tin tưởng vào kết quả kiểm toán, các thông tinđược kiểm toán là đáng tin cậy.

Việc kiểm soát, đánh giá CLKTluôn là một vấn đề nhận được sự quan tâm lớn của các nhà quản lý, công ty kiểmtoán, đơn vị được kiểm toán và người sử dụng thông tin. Tuy nhiên việc đánh giáCLKT là một việc không dễ dàng do bản chất của hoạt động kiểm toán. Khác vớicác sản phẩm, dịch vụ của các nghề nghiệp khác, CLKT không dễ dàng quan sát haykiểm tra, đánh giá. Nếu như với các hàng hóa, dịch vụ khác, khách hàng có thểcảm nhận chất lượng của sản phẩm trong quá trình tiêu dùng sản phẩm, thì vớikiểm toán BCTC, người sử dụng BCTC thường không có điều kiện để đánh giá trựctiếp CLKT. Đồng thời, thường có một khoảng cách nhất định về quan điểm hay mứcđộ thỏa mãn giữa người quản lý, người sử dụng và cung cấp dịch vụ tới CLKT. Vìvậy, một yêu cầu quan trọng đặt ra là các công ty kiểm toán và cơ quan giám sátCLKT cần xây dựng được hệ thống tiêu chí để đánh giá CLKT.

ủy ban giám sát kế toán công tyđại chúng của Hoa Kỳ (Public Company Accounting Oversight Board – PCAOB) vừaqua đã đưa ra gợi ý về các tiêu chí đánh giá CLKT. Đây có thể là kinh nghiệm cóthể nghiên cứu và áp dụng ở Việt Nam.

Theo PCAOB, các tiêu chí đánh giáCLKT có thể chia thành 3 nhóm: các tiêu chí liên quan đến đầu vào của quá trìnhkiểm toán (audit inputs), các tiêu chí liên quan đến quá trình kiểm toán (auditprocesses) và tiêu chí liên quan đến kết quả kiểm toán (audit results).

Các tiêu chí đánh giá CLKT liênquan đến đầu vào của quá trình kiểm toán: bao gồm các chỉ tiêu liên quan đếnnhân sự của công ty kiểm toán như khối lượng công việc của giám đốc kiểm toánvà KTV, tỷ lệ KTV chuyển việc, kinh nghiệm nghề nghiệp của KTV, thời gian đàotạo KTV.

– Khối lượng công việc của giámđốc và KTV: thể hiện các chỉ tiêu như số nhân viên/giám đốc; số giờ làm việctính phí khách hàng của các KTV (chargeable hours per professional). Nếu mộtgiám đốc phụ trách quá nhiều nhân viên, họ có thể không có đủ thời gian để thựchiện công việc và rà soát thủ tục kiểm toán, do đó có thể ảnh hưởng đến CLKT.Hoặc nếu thời gian làm việc của KTV chủ yếu là dành cho các cuộc kiểm toán tạikhách hàng, KTV có thể không có đủ thời gian để cập nhật kiến thức, gây ảnhhưởng đến CLKT.

– Tỷ lệ KTV chuyển việc. Các côngty kiểm toán thường có đặc điểm là số lượng nhân viên chuyển việc hàng năm khálớn, đồng thời với số lượng tuyển dụng mới khá nhiều. Số lượng KTV chuyển việcquá nhiều như vậy có thể ảnh hưởng đến việc đảm bảo CLKT.

– Kinh nghiệm nghề nghiệp củaKTV: thể hiện qua các chỉ tiêu như số năm kinh nghiệm trung bình của nhân viênvà tỷ lệ các cấp bậc nhân viên trong công ty. Các chỉ tiêu này có thể hỗ trợviệc đánh giá trình độ và năng lực của các KTV và ảnh hưởng đối với CLKT. Hoặccác tiêu chí đánh giá kinh nghiệm của nhân viên kiểm toán trong các lĩnh vực cụthể, thể hiện ở chất lượng và thời gian đào tạo và số năm kinh nghiệm của nhânviên trong các lĩnh vực đó.

– Quá trình đào tạo: thể hiện ởsố giờ đào tạo chính thức cho mỗi nhân viên chuyên nghiệp. Đào tạo đầy đủ về cácchủ đề kế toán và kiểm toán là quan trọng để các nhân viên kiểm toán được trangbị những kỹ năng cần thiết và kiến thức để thực hiện một kiểm toán chất lượng.

– Giám sát và rà soát: số giờ màcác giám đốc kiểm toán dành cho việc rà soát trong tổng thời gian của một cuộckiểm toán.

Các tiêu chí đánh giá CLKT liênquan đến quá trình kiểm toán: bao gồm các thông tin về số lượng các thiếu sótđược phát hiện bởi quy trình rà soát chất lượng nội bộ của công ty kiểm toán vàbởi cơ quan giám sát CLKT; kết quả kiểm tra năng lực chuyên môn nội bộ của KTV;các thông tin về danh mục khách hàng của công ty kiểm toán như tỷ lệ khách hàngcó rủi ro đánh giá ở mức cao, số lượng các vụ từ nhiệm kiểm toán; thông tin vềmức độ đầu tư cho cơ sở vật chất.

– Số lượng và bản chất của cácthiếu sót được phát hiện trong quá trình rà soát chất lượng nội bộ của công tykiểm toán. Chỉ tiêu này, theo thời gian, có thể cung cấp thông tin so sánh đểđánh giá những nỗ lực của một công ty hướng tới việc nâng CLKT. Ngoài ra việccác phát hiện được khắc phục một cách phù hợp, có thể chỉ ra một cách tiếp cậntoàn diện trong việc đánh giá chất lượng nội bộ tại một công ty.

– Số lượng và bản chất của cácvấn đề được các cơ quan giám sát/hiệp hội nghề nghiệp phát hiện. Số lượng vàtính chất của các phát hiện của các cơ quan giám sát/hiệp hội nghề nghiệp cóthể là một chỉ số về CLKT. Chỉ số này, theo thời gian, có thể cung cấp so sánhthông tin để đánh giá nỗ lực của một công ty trong việc nâng cao CLKT.

– Kết quả kiểm tra năng lựcchuyên môn của KTV: Năng lực chuyên môn là một yếu tố quan trọng trong CLKT.Việc xây dựng và thực hiện một chương trình kiểm tra chuyên môn định kỳ đối vớicác giám đốc và nhân viên kiểm toán có thể hữu ích trong đánh giá và nâng caoCLKT của một công ty.

– Số lượng và qui mô các vụ từnhiệm kiểm toán (audit resignations). Thông tin này có thể giúp đánh giá quanđiểm của công ty xung quanh chất lượng danh mục khách hàng của mình.

– Tỷ lệ phần trăm khách hàng đượcđánh giá là rủi ro cao.Thông tin này cũng có thể giúp đánh giá quan điểm củacông ty xung quanh chất lượng danh mục khách hàng của mình. Một chỉ số như vậycó thể cho thấy mức độ quan tâm của công ty tới CLKT so với trên những cân nhắcvề doanh thu.

– Mức độ đầu tư cho cơ sở vậtchất nhằm nâng cao CLKT. Chỉ tiêu này đo lượng mức độ chi tiêu dành cho pháttriển hệ thống công nghệ, đào tạo và hướng dẫn, phương pháp kiểm toán và quảnlý rủi ro.Mức độ đầu tư thỏa đáng của một công ty vào cơ sở hạ tầng về mặt lýthuyết sẽ giúp nâng cao CLKT.

Các tiêu chí đánh giá CLKT liênquan đến kết quả kiểm toán: bao gồm các thông tin về chất lượng BCTC đã kiểmtoán; thông tin phản hồi từ các ủy ban kiểm toán; thông tin về các vụ kiệnchống lại KTV và thông tin về các phát hiện của cơ quan giám sát CLKT, các biệnpháp xử phạt của cơ quan quản lý nhà nước.

– Tần suất và tầm quan trọng củacác sai sót được phát hiện và việc trình bày lại BCTC do sai sót trong các kỳkế toán sau. Việc trình bày lại BCTC do có sai sót là một dấu hiệu rõ ràng củaCLKT. Những vấn đề đáng chú ý bao gồm tần suất của việc trình bày lại, số kỳ kếtoán được trình bày lại, và tính trọng yếu của thông tin được trình bày lại.Tần suất của việc trình bày lại có thể chỉ ra các vấn đề với CLKT, tuy nhiên,người sử dụng báo cáo tài chính cần phải nhận thức được các yếu tố khác có thểảnh hưởng đến chỉ tiêu này như sự phức tạp của các BCTC. Khoảng thời gian BCTCđược trình bày lại, cũng như tính trọng yếu của thông tin được trình bày lạicho biết các sai sót có được phát hiện nhanh chóng và kịp thời hay không.

– Số lượng các khách hàng phá sảnmà báo cáo kiểm toán năm trước không lưu ý về tính hoạt động liên tục. KTV cầnđánh giá về khả năng hoạt động liên tục của khách hàng trong khoảng 12 thángsau khi kết thúc niên độ kế toán. Khả năng đánh giá tính hoạt động liên tục củaKTV có thể là một dấu hiệu của CLKT.

– Tần suất, bản chất và ảnh hưởngcủa các gian lận và khiếm khuyết của kiểm soát nội bộ được phát hiện. Xu hướngcủa các gian lận và thiếu sót được phát hiện có thể là dấu hiệu của CLKT.

– Kết quả lấy ý kiến của thànhviên ủy ban kiểm toán về chất lượng của việc thông tin trao đổi giữa KTV và ủyban kiểm toán.

– Tần suất, độ lớn và kết quả củacác vụ kiện chống lại KTV. Các xu hướng trong tần suất, độ lớn và kết quả cácvụ kiện chống lại KTV có thể cung cấp các thông tin khách quan và có thể địnhlượng về CLKT cũng như mức độ rủi ro của danh mục khách hàng của công ty kiểmtoán.

– Số lượng và bản chất của cácphát hiện của cơ quan giám sát CLKT; các quyết định xử phạt của cơ quan quản lýđối với KTV và công ty kiểm toán. Các cơ quan quản lý như ủy ban chứng khoán,Bộ tài chính, Hội KTV hành nghề chịu trách nhiệm trong việc quản lý, kiểm soátchất lượng hoạt động kiểm toán. Khi các tổ chức này phát hiện các sai phạmtrong quá trình hành nghề kiểm toán thì có thể ban hành các quyết định xử phạtvi phạm đối với công ty kiểm toán. Các thông tin này qua các năm có thể giúpđánh giá chất lượng của hoạt động kiểm toán.

Trên đây là một số tiêu chí cóthể sử dụng để đánh giá CLKT theo quan điểm của PCAOB. Theo PCAOB, các chỉ tiêutrên có thể được công bố trên báo cáo thường niên của các công ty kiểm toán đểlàm một cơ sở đánh giá CLKT.

Thực tế ở Việt Nam hiện nay, cáccông ty kiểm toán chưa cung cấp nhiều thông tin về CLKT cho công chúng, đặcbiệt là đối với các nhà đầu tư. Việc các cơ quan quản lý giám sát CLKT và hiệphội nghề nghiệp ở Việt Nam xem xét xây dựng hệ thống các tiêu chí đánh giá CLKTvà yêu cầu các công ty kiểm toán công bố các tiêu chí này cùng với các báo cáothường niên có thể giúp tăng cường CLKT cũng như hỗ trợ việc lựa chọn kiểm toánvà cạnh tranh lành mạnh giữa các công ty kiểm toán.

TS. Lê Thị Thu Hà

Khoa Kế toán – Kiểm toán, Học viện ngân hàng

Tài liệu tham khảo

1. Bùi Thị Thủy (2013), Nghiêncứu các nhân tố ảnh hưởng đến CLKT báo cáo tài chính các DN niêm yết trên thịtrường chứng khoán Việt Nam, Luận án tiến sĩ, Đại học Kinh tế quốc dân

2. Bradshaw (2001), “Do Analystsand Auditores Use infomation in Accruals?”, Journal of Accounting Research39 (1): 45-73.

3. PCAOB (2013), Discussion – AuditQuality Indicators, PCAOB websites