Sau
hơn 20 năm hoạt động, mặc dù đã xây dựng được hệ thống các quy định, chính sách
trong quản lý, kiểm soát chất lượng kiểm toán cũng như các đơn vị kiểm soát
chuyên trách. Tuy nhiên, kiểm soát chất lượng đặc biệt là kiểm soát chất lượng
kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) hiện
nay còn những hạn chế, bất cập cả về chính sách và thực tế vận hành; hiệu lực,
hiệu quả kiểm soát chưa cao. Vì vậy, việc nghiên cứu kinh nghiệm quốc tế về
kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư để rút ra bài học kinh nghiệm cho
KTNN Việt Nam là hết sức cần thiết.

Trong
phạm vi nghiên cứu hẹp, bài viết chỉ đề cập tới một số kinh nghiệm quốc tế về
kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư như: Các chỉ dẫn của Tổ chức quốc
tế, các cơ quan kiểm toán tối cao (INTOSAI) và Tổ chức các cơ quan kiểm toán
tối cao Châu á (ASOSAI) về kiểm soát chất lượng kiểm toán và thực tiễn kiểm
soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư của một số cơ quan KTNN (KTNN).

Các
chỉ dẫn về kiểm soát chất lượng kiểm toán của INTOSAI và ASOSAI

Trong
thời gian qua, INTOSAI và ASOSAI (Tổ chức các cơ quan kiểm toán tối cao Châu á)
đã biên soạn và ban hành nhiều tài liệu liên quan đến hoạt động kiểm soát chất
lượng kiểm toán nhằm hướng dẫn và nâng cao hiệu quả hoạt động kiểm soát chất
lượng của các cơ quan kiểm toán tối cao trên toàn thế giới và trong khu vực
Châu á nói riêng. Các tài liệu trên đã đề cập tới mục tiêu, tổ chức bộ máy, nội
dung, phạm vi và hình thức kiểm soát chất lượng kiểm toán tương đối đầy đủ và
rõ ràng.

Mục
tiêu kiểm soát chất lượng kiểm toán

Theo
INTOSAI và ASOSAI: “Kiểm soát chất lượng là thuật ngữ hàm chứa các chính sách
và thủ tục được cơ quan KTNN sử dụng nhằm bảo đảm công việc kiểm toán được thực
hiện với chất lượng cao”.

Cơ
quan KTNN cần thực hiện việc kiểm toán với chất lượng cao theo các góc độ sau: (1)
ý nghĩa và các vấn đề cần đáp ứng trong công việc kiểm toán; (2) Sự khách quan
và trung thực làm cơ sở đánh giá và nêu ra các ý kiến; (3) Phạm vi và nội dung
kiểm toán cần hoàn thành khi lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán; (4) Mức độ
tin cậy và hiệu lực của các ý kiến, các phát hiện và kết luận; sự phù hợp của
các kiến nghị kiểm toán và mối liên quan các vấn đề nêu trong các báo cáo kiểm
toán và sản phẩm khác; (5) Thời hạn phát hành các báo cáo kiểm toán và các sản
phẩm khác liên quan đến thời hạn pháp luật quy định và nhu cầu của đối tượng sử
dụng các báo cáo; (6) Sự rõ ràng trong các báo cáo kiểm toán và các sản phẩm
khác; (7) Hiệu quả khi thực hiện kiểm toán và các công việc liên quan đến kiểm
toán; (8) Hiệu lực của các kết quả và các tác động của nó.

Tổ
chức bộ máy kiểm soát chất lượng kiểm toán

Hệ
thống chuẩn mực của INTOSAI, các hướng dẫn của INTOSAI và ASOSAI chỉ ra rằng:
“Chất lượng công việc của Cơ quan Kiểm toán tối cao có thể được cải thiện thông
qua tăng cường hệ thống đánh giá nội bộ và đánh giá độc lập công việc của mình”
(Chuẩn mực số 2.1.30). Đồng thời, chỉ rõ: Các Cơ quan Kiểm toán tối cao cần
thiết lập một bộ phận kiểm soát chất lượng kiểm toán riêng biệt và độc lập với
các đơn vị làm nhiệm vụ kiểm toán; và sử dụng các kiểm soát viên chất lượng
hoặc thuê chuyên gia bên ngoài (cơ quan KTNN khác hay công ty kiểm toán). Các
kiểm soát viên chất lượng có trình độ đào tạo, kinh nghiệm phù hợp và không
liên quan đến cuộc kiểm toán tiến hành kiểm tra theo chiều sâu chọn mẫu một số
cuộc kiểm toán về việc lập kế hoạch, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo kiểm
toán. Cuộc kiểm tra có sự trợ giúp, tư vấn của lãnh đạo các đơn vị thực hiện
cuộc kiểm toán; kết quả phải được báo cáo lên lãnh đạo cấp trên.

Nội
dung, phạm vi kiểm soát chất lượng kiểm toán

KTNN
cần thực thi các chính sách và thủ tục kiểm soát cả ở cấp độ toàn bộ hoạt động
và đối với từng hoạt động kiểm toán. Nội dung, phạm vi kiểm soát chất lượng
kiểm toán có thể mở rộng đến tất cả các hoạt động liên quan đến quản lý, điều
hành và tiến hành kiểm toán; tức là kiểm soát hệ thống (cấp tổ chức) và kiểm
soát hoạt động (kiểm soát kỹ thuật). Kiểm soát hệ thống liên quan đến việc
thiết lập và thực thi quy chế, quy định về chuyên môn, các chuẩn mực, quy trình,
phương pháp kiểm toán, phát triển nguồn nhân lực,…  Kiểm soát hoạt động, trong đó chủ yếu là kiểm
soát cuộc kiểm toán.

Hình
thức kiểm soát chất lượng kiểm toán

Có
hai loại hình kiểm soát chất lượng kiểm toán là nội kiểm và ngoại kiểm. Nội
kiểm do đơn vị (bộ phận) kiểm soát chất lượng chuyên trách của KTNN thực hiện
hoặc thông qua cơ chế kiểm tra chéo giữa các đơn vị, phòng kiểm toán. Ngoại
kiểm là cuộc kiểm soát chất lượng do cơ quan KTNN khác, công ty kiểm toán độc
lập, công ty tư vấn quản lý hoặc chuyên gia có trình độ thực hiện kiểm tra ở
cấp hệ thống (cấp tổ chức), cấp cuộc kiểm toán hay cả hai cấp.

Kinh
nghiệm kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư của một số cơ quan KTNN

KTNN
Cộng hoà Liên bang Đức

Công
tác kiểm soát chất lượng kiểm toán nói chung và kiểm toán dự án đầu tư của KTNN
Cộng hòa Liên bang Đức cũng thực hiện trên cơ sở các giai đoạn của quy trình
kiểm toán. Cụ thể như sau:

–
Trong giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, Trưởng phòng kiểm toán và các KTV phải thu
thập và nghiên cứu những thông tin cần thiết để xây dựng kế hoạch kiểm toán.
Trong đó, phải xác định mục tiêu và trọng tâm kiểm toán. Kế hoạch kiểm toán
phải được Hội đồng phòng thông qua. Theo quan điểm của KTNN Cộng hòa Liên bang
Đức thì tiến hành kiểm toán càng sớm càng hiệu quả. Do đó, đa số các cuộc kiểm
toán dự án đầu tư xây dựng được thực hiện ngay từ giai đoạn chuẩn bị đầu tư và
vấn đề thu thập thông tin rất được quan tâm, chú trọng. Đối với lĩnh vực kiểm
toán dự án đầu tư, việc lập kế hoạch cũng như xây dựng các nội dung kiểm toán
đối với các dự án cụ thể đều do KTV chủ động thực hiện trình lãnh đạo phòng phê
duyệt. Sau đó, báo cáo với Kiểm toán trưởng kiểm toán khu vực và lãnh đạo Vụ
kiểm toán chuyên ngành của Kiểm toán Liên bang.

–
Giai đoạn thực hiện kiểm toán: Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán, KTV phải chịu
trách nhiệm kiểm toán đúng và đầy đủ các nội dung, quyết định các thủ tục kiểm
toán và các bước công việc, thực hiện ghi chép hồ sơ kiểm toán. KTV phải chú ý
đến cả những vấn đề nằm ngoài đối tượng và kế hoạch kiểm toán, nếu nó có ý
nghĩa đối với việc hoàn thành nhiệm vụ. KTV phải báo cáo kịp thời cho Trưởng
phòng kiểm toán về những phát hiện quan trọng và những thông tin thu thập được
có khả năng làm thay đổi kế hoạch kiểm toán. Những thay đổi quan trọng so với
kế hoạch kiểm toán phải do Hội đồng phòng quyết định. Trong  quá trình kiểm toán, KTV phát hiện những sự
việc vi phạm pháp luật phải báo cáo kịp thời cho Trưởng phòng kiểm toán trước
khi trao đổi với đơn vị được kiểm toán và cơ quan liên quan khác. Hội đồng
phòng quyết định về các bước xử lý tiếp theo. Đối với kiểm toán dự án đầu tư,
công tác kiểm soát chất lượng kiểm toán thường bám sát vào các bước khi tiến
hành kiểm toán dự án đầu tư, bao gồm: Kiểm toán kế hoạch xây dựng, kiểm toán
thiết kế, kiểm toán việc lập dự toán, kiểm toán công tác giao thầu, kiểm toán
việc thi công xây dựng, kiểm toán quyết toán, kiểm toán kết thúc xây dựng.

–
Giai đoạn kết thúc kiểm toán, lập hồ sơ kiểm toán: Sau khi kết thúc giai đoạn
thực hiện kiểm toán, KTV tiến hành soạn thảo hồ sơ kiểm toán – đó là hồ sơ ghi
lại đối tượng, diễn biến và kết quả của cuộc kiểm toán. Nếu có nhiều KTV cùng
tham gia dự thảo, thì phải ghi rõ ai chịu trách nhiệm phần nào của dự thảo hồ
sơ kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán  bao gồm:
Ghi nhớ kiểm toán, Thông báo kết quả kiểm toán và Công văn kèm theo.

–
Kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán: KTNN liên bang Đức không thực hiện kiểm
tra việc thực hiện kiến nghị kiểm toán đối với tất cả các đơn vị đã được kiểm
toán, vì không có đủ người. Việc kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán thông
qua các cuộc kiểm toán sau đó (kiểm toán phúc tra, kiểm toán trọng điểm,…).
Thực tế, cũng có những đơn vị không thực hiện kiến nghị kiểm toán và vấn đề đó
sẽ được KTNN liên bang báo cáo Quốc hội thông qua báo cáo hàng năm hoặc báo cáo
đặc biệt.

KTNN
Cộng hoà nhân dân Trung Hoa

KTNN
Cộng hoà nhân dân Trung Hoa (KTNN Trung Quốc) quy định về kiểm soát chất
lượng  trong tất cả các giai đoạn của quy
trình kiểm toán, gồm: Chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán và lập báo cáo
kiểm toán. Trong quy định tại “Biện pháp kiểm soát chất lượng kiểm toán của
KTNN” trình bày rất cụ thể nội dung công việc chủ yếu của mỗi giai đoạn, trách
nhiệm của từng đơn vị liên quan, nội dung kiểm soát và trách nhiệm kiểm soát.
Tương tự như KTNN Cộng hòa Liên bang Đức, quy trình kiểm soát chất lượng kiểm
toán nói chung và kiểm toán dự án đầu tư nói riêng của KTNN Trung Quốc cũng bám
sát các giai đoạn của quy trình kiểm toán. Tuy nhiên, do mang tính chất đặc thù
nên trong từng giai đoạn, công tác kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư
có những nét riêng biệt và thường dựa trên quy trình kiểm toán dự án đầu tư.

–
Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán bao gồm 2 bước: Khảo sát, thu thập thông tin về
đơn vị được kiểm toán; lập kế hoạch kiểm toán. Công tác khảo sát, lập kế hoạch
kiểm toán do các Vụ kiểm toán thực hiện và xét duyệt trước khi trình lãnh đạo
KTNN. Kế hoạch kiểm toán phải được trình lãnh đạo KTNN phụ trách ký duyệt; đối
với một số cuộc kiểm toán quan trọng, kế hoạch kiểm toán phải được Hội nghị
nghiệp vụ xem xét, thẩm định.

Trong
lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, việc kiểm soát chất lượng của KTNN Trung Quốc
tập trung thẩm định các mục tiêu kiểm toán như: Kiểm tra các thủ tục và công
tác quản lý việc thực hiện các công trình, dự án nhằm nâng cao chất lượng, tiến
độ xây dựng và thỏa mãn lợi ích xã hội; giám sát việc sử dụng tài chính của các
công trình, dự án nhằm giảm thiểu sự thất thoát và lãng phí; giám sát và ngăn
chặn các hành vi vi phạm pháp luật và các quy định vì lợi ích của Nhà nước và
nhân dân.

–
Giai đoạn thực hiện kiểm toán, gồm 3 nội dung chủ yếu: Kiểm soát thực hiện kế
hoạch kiểm toán, kiểm soát chất lượng bằng chứng kiểm toán, kiểm soát chất
lượng nhật ký KTV và bản thảo gốc về kết quả kiểm toán.  

Trong
quá trình thực hiện kiểm toán, nếu có sự thay đổi một số nội dung trong kế
hoạch kiểm toán được phê duyệt, thì nhóm kiểm toán phải báo cáo, trình cấp trên
xem xét, phê duyệt. Lãnh đạo Vụ kiểm toán có quyền xét duyệt các điều chỉnh về:
Phạm vi, nội dung và trọng điểm kiểm toán; mức độ quan trọng và rủi ro kiểm
toán; các bước và phương pháp kiểm toán quan trọng; thành viên nhóm kiểm toán.
Lãnh đạo KTNN phụ trách Vụ kiểm toán xét duyệt các nội dung thay đổi về: Mục
tiêu kiểm toán; trưởng nhóm kiểm toán; thời gian bắt đầu và kết thúc kiểm toán;
những vấn đề khác mà Vụ kiểm toán xin ý kiến phê duyệt.

Đối
với lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, quá trình kiểm soát được thực hiện trên cơ
sở bám sát quy trình kiểm toán dự án đầu tư với các bước: Kiểm toán các quyết
định đầu tư, kiểm toán việc thiết kế, kiểm toán các ước tính, kiểm toán các hợp
đồng và việc thanh toán, kiểm toán hoạt động.

–
Giai đoạn lập báo cáo kiểm toán: Kết thúc giai đoạn thực hiện kiểm toán, nhóm
kiểm toán phải lập báo cáo kiểm toán. Sau khi được trưởng nhóm kiểm toán thẩm
định, báo cáo kiểm toán được chuyển cho đơn vị được kiểm toán để lấy ý kiến.
Nếu đơn vị được kiểm toán có ý kiến khác với báo cáo kiểm toán, nhóm kiểm toán
phải kiểm tra lại. Đồng thời, giải thích rõ bằng văn bản kết quả kiểm tra.
Trong trường hợp cần thiết thì phải sửa chữa báo cáo kiểm toán. Nhóm kiểm toán
phải nộp toàn bộ báo cáo kiểm toán, bản ý kiến của đơn vị được kiểm toán, văn
bản phản ánh kết quả kiểm tra lại, kế hoạch kiểm toán, bản thảo gốc về kết quả
kiểm toán, bằng chứng kiểm toán và các tài liệu có liên quan khác cho Vụ kiểm
toán. Lãnh đạo Vụ kiểm toán phải xét duyệt báo cáo kiểm toán, đồng thời có ý
kiến xét duyệt bằng văn bản. Báo cáo kiểm toán sau khi được lãnh đạo Vụ kiểm
toán xét duyệt phải chuyển cho Vụ Pháp chế thẩm định và có ý kiến bằng văn bản.

Vụ
kiểm toán phải gửi báo cáo kiểm toán và bản ý kiến thẩm định của Vụ Pháp chế
cho lãnh đạo KTNN phụ trách Vụ kiểm toán. Báo cáo kiểm toán của những cuộc kiểm
toán thông thường do lãnh đạo KTNN phụ trách trực tiếp tổ chức Hội nghị nghiệp
vụ trong phạm vi hẹp để thảo luận và thẩm định. Báo cáo kiểm toán của những
cuộc kiểm toán quan trọng do lãnh đạo KTNN phụ trách trực tiếp đề nghị Tổng
KTNN tổ chức Hội nghị nghiệp vụ trong phạm vi rộng để thảo luận và thẩm định.
Hội nghị sẽ ra kết luận cuối cùng. Vụ kiểm toán ghi biên bản của Hội nghị, căn
cứ kết luận của Hội nghị để chỉnh sửa báo cáo kiểm toán.

–
Kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán: KTNN Cộng hoà nhân dân Trung Hoa kiểm
tra đơn vị được kiểm toán thực hiện kiến nghị kiểm toán thông qua các cuộc kiểm
toán lần sau.

Bài
học kinh nghiệm cho KTNN Việt Nam

Từ
các hướng dẫn về kiểm soát chất lượng kiểm toán của INTOSAI và ASOSAI, kinh
nghiệm thực tế về kiểm soát chất lượng kiểm toán của KTNN Cộng hoà Liên bang
Đức, KTNN Cộng hoà Nhân dân Trung Hoa, có thể rút ra những bài học kinh nghiệm
sau:

–
Thứ nhất, KTNN phải ban hành đầy đủ, đồng bộ các chuẩn mực, quy định về kiểm
soát chất lượng kiểm toán để làm căn cứ cho kiểm soát chất lượng kiểm toán.
Hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán liên quan đến nhiều cấp độ, có yêu cầu
cao. Do đó, cần phải có quy định cụ thể để tiêu chuẩn hoá các công việc kiểm
soát. Bên cạnh việc quy định về trình tự, nội dung và phương pháp kiểm soát của
từng cấp độ trong từng giai đoạn của quá trình kiểm toán, cần phải quy chuẩn
hoá hệ thống hồ sơ, mẫu biểu sử dụng trong công tác kiểm toán để có cơ sở kiểm
tra, soát xét các bước công việc, kết quả kiểm toán.

–
Thứ hai, ngoài việc thiết lập, duy trì hiệu quả các chính sách, thủ tục cho
việc tự kiểm soát của các đoàn kiểm toán, KTNN chuyên ngành (khu vực), KTNN cần
thiết lập và duy trì hoạt động đơn vị chức năng độc lập thực hiện kiểm soát
chất lượng kiểm toán.

–
Thứ ba, chức năng kiểm soát chất lượng kiểm toán là kiểm tra và giám sát, đánh
giá, kiến nghị xử lý để kịp thời ngăn chặn các sai phạm, yếu kém trong hoạt
động kiểm toán, giảm thiểu rủi ro kiểm toán.

 – Thứ tư, kiểm soát chất lượng kiểm toán là
hoạt động không thể thiếu được trong quá trình kiểm toán, trong mỗi giai đoạn,
mỗi bước công việc; công việc của KTV phải được cấp cao hơn kiểm tra, soát xét
lại.

–
Thứ năm, cần phải có quy định cụ thể, xác định rõ nội dung, trách nhiệm kiểm
soát của từng cấp độ kiểm soát (từ kiểm soát của bản thân KTV đến kiểm soát ở
cấp cao nhất là lãnh đạo KTNN), trong từng giai đoạn của quá trình kiểm toán.
Trách nhiệm kiểm soát chất lượng kiểm toán trước hết thuộc về Trưởng đoàn kiểm
toán và phải thực hiện ngay trong từng bước của quá trình kiểm toán; sự kiểm
soát của cấp trên và các đơn vị chuyên trách chủ yếu sau khi đã kết thúc công
việc của từng giai đoạn. Do vậy, cần phải đề cao và tăng cường trách nhiệm kiểm
soát của Trưởng đoàn kiểm toán. Đồng thời, phải xác định rõ trách nhiệm của
Kiểm toán trưởng trước Tổng KTNN trong việc thiết lập, duy trì và hiệu quả hoạt
động kiểm soát của KTNN chuyên ngành (khu vực).

–
Thứ sáu, trong lĩnh vực kiểm toán đầu tư, công tác kiểm soát cần bám sát quy
trình kiểm toán dự án đầu tư. Tuy nhiên, muốn thực hiện được yêu cầu này, cơ
quan KTNN cần phải xây dựng quy trình kiểm soát chất lượng riêng đối với loại
hình kiểm toán dự án đầu tư nhằm tránh các rủi ro bắt nguồn từ chính hoạt động
và kết quả kiểm toán.

Tài
liệu kham khảo

–
ASOSAI (2009), Quality assurance in financial auditing.

–
INTOSAI (2004), Guidelines on Audit Quality.

–
INTOSAI (2010), ISSAI 40 – Quality Control for SAIs.

–
www.bundesrechnungshof.de/.

Ths. Cù Hoàng Diệu *

Kiểm toán Nhà nước

(Theo: TapchiKetoanvaKiemtoan)